11. ФОРМИРОВАНИЕ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА
В учете отдельно формируется финансовый результат по каждой сделке в сфере обычной деятельности организации, операционных и внереализационных операций, чрезвычайных ситуаций. В Плане счетов счет 90 "Продажи" предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. Субсчет 90-9 "Прибыль / убыток от продаж" предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль / убыток от продаж"), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 "Прибыль / убыток от продаж". Счет 91 "Прочие доходы и расходы" предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. Субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" (кроме субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов". Счет 99 "Прибыли и убытки" предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту – прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода. Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств.
12. БАЛАНСОВЫЙ МЕТОД ОТРАЖЕНИЯ ИНФОРМАЦИИ
Бухгалтерский баланс представляет собой способ экономической группировки имущества по его составу и размещению и источникам его формирования на 1-е число месяца, квартала, года. Следовательно, в бухгалтерском балансе имущество предприятия рассматривается с двух позиций: по составу и размещению и по источникам образования.
По внешнему виду бухгалтерский баланс представляет собой таблицу: в левой части ее показывается имущество по составу и размещению – актив баланса. В правой части отражаются источники формирования этого имущества – пассив баланса, т. е. Сумма А = Сумма П
Таким образом, всегда соблюдается равенство сумм левой и правой сторон баланса. Это объясняется тем, что и в активе, и в пассиве приводятся данные об имуществе предприятия по составу (актив) и источникам его образования (пассив). Основным элементом бухгалтерского баланса является балансовая статья, которая соответствует виду (наименованию) имущества, обязательств, источнику формирования имущества. Статьей бухгалтерского баланса называется показатель (строка) актива и пассива баланса, характеризующий отдельные виды имущества, источников его формирования, обязательств предприятия. Балансовые статьи объединяются в группы, группы – в разделы. Объединение балансовых статей в группы или разделы осуществляется исходя из их экономического содержания.
Итоги по активу и пассиву баланса называются валютой баланса. Принцип двойственности (двусторонности) относится к основополагающим фундаментальным концепциям бухгалтерского учета. Он отражается уравнением, связывающим между собой три базовых понятия: экономические ресурсы (активы экономического субъекта – его имущество и обязательства вторых и третьих лиц перед предприятием, или его дебиторскую задолженность), капитал собственника и обязательства экономического субъекта перед вторыми и третьими (физическими и юридическими) лицами (т. е. его кредиторскую задолженность или пассивы). В общем виде капитальное уравнение двойственности, отражающее суть предприятия, можно записать:
Активы – Пассивы = Собственный капитал
В современной теории и практике наиболее известно не капитальное, а формальное уравнение двойственности, на котором базируется форма финансовой отчетности "Бухгалтерский баланс" (Отчет о финансовом положении организации). Формальное балансовое уравнение имеет вид:
Активы = Собственный капитал + Пассивы или: Активы = Полный капитал, инвестированный владельцами и сторонними кредиторами.
13. СУЩНОСТЬ И ЗНАЧЕНИЕ СТОИМОСТНОГО ИЗМЕРЕНИЯ ОБЪЕКТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО НАБЛЮДЕНИЯ
Оценка имущества, кредиторской задолженности, доходов и расходов проводится с помощью следующих методов: 1) фактическая (первоначальная) стоимость, т. е. сумма денежных средств или их эквивалентов, уплаченная или начисленная при приобретении или производстве объекта (или при учете кредиторской задолженности); 2) текущая (восстановительная) стоимость, т. е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть уплачена в настоящее время в случае необходимости замены какого-либо объекта; 3) текущая рыночная стоимость, т. е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая может быть получена в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации.
Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, – по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, – по стоимости его изготовления. Применение других методов оценки, в т. ч. путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством РФ и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета. При отсутствии иной базы измерения для оценки может быть использована дисконтированная стоимость, т. е. величина будущих денежных поступлений или их эквивалентов, за которую предположительно должен быть приобретен объект в ходе обычной хозяйственной деятельности. Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ на дату совершения операции.
В целях сопоставимости оценка имущества и его источников для отражения в балансе должна проводиться единообразно на всех предприятиях, что достигается соблюдением установленных положений и правил оценки. Например, действующими нормативными документами установлено, что в бухгалтерском балансе основные средства показываются по остаточной стоимости с указанием также их первоначальной стоимости и износа основных средств; нематериальные активы – также по остаточной стоимости с указанием их по первоначальной стоимости и износа нематериальных активов; производственные запасы оцениваются по фактической стоимости их приобретения и заготовления; готовая продукция – по фактической производственной стоимости и т. д.
Стоимость возможной реализации – сумма, которую можно выручить от продажи объекта. Ликвидационная стоимость – чистая сумма, которая может быть выручена при продаже активов предприятия в конце срока их полезной службы (за вычетом ожидаемых затрат на ликвидацию) после погашения задолженности. Дисконтированная стоимость – текущая сумма наличными, эквивалентная размеру платежа или потоку платежей, которые должны быть получены в будущем. Справедливая стоимость – теоретически обоснованная минимальная цена.
14. ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства. К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств. Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования. Начисление амортизации объектов основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде одним из следующих способов: 1) линейный способ; 2) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг); 3) способ уменьшаемого остатка; 4) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
По основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п. объектам), продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т. п.) амортизация не начисляется. Не подлежат амортизации объекты основных средств некоммерческих организаций. Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации. Изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрываются в приложениях к бухгалтерскому балансу.
15. ФИНАНСОВЫЕ ВЛОЖЕНИЯ
К финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
Организации, действующие в качестве профессиональных участников рынка ценных бумаг, могут производить переоценку вложений в ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации, по мере изменения котировки на фондовой бирже.
Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.
Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
16. НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ
К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие: 1) из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.; 2) из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; 3) из прав на "ноу-хау" и др. Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации.
Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов: 1) линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования; 2) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации).
Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы. Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.
17. КАПИТАЛЬНЫЕ ВЛОЖЕНИЯ, СЫРЬЕ, ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ, ТОВАРЫ
К незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и др.). Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения. Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение и изготовление. Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов: 1) по себестоимости единицы запасов; 2) по средней себестоимости; 3) по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО); 4) по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.