В течение 2008 г. все резервы также были использованы. В строку «Данные предыдущего года» в отношении резерва на выплату вознаграждений по итогам работы за год бухгалтер ОАО «Линда» занес следующие данные:
• в графе 3 – прочерк;
• в графе 4 – 30 тыс. руб.;
• в графе 5 – 30 тыс. руб. – в круглых скобках;
• в графе 6 – прочерк.
По строке «Данные отчетного года» будут отражены следующие данные:
• в графе 3 – прочерк;
• в графе 4 – 40 тыс. руб.;
• в графе 5 – 40 тыс. руб. – в круглых скобках;
• в графе 6 – прочерк.
По строке «Данные предыдущего года» в отношении резерва на гарантийный ремонт бухгалтер ОАО «Линда» заносит следующие данные:
• в графе 3 – прочерк;
• в графе 4 – 15 тыс. руб.;
• в графе 5 – 15 тыс. руб. – в круглых скобках;
• в графе 6 – прочерк.
По строке «Данные отчетного года» будут отражены следующие данные:
• в графе 3– прочерк;
• в графе 4 —10 тыс. руб.;
• в графе 5– 10 тыс. руб. в круглых скобках;
• в графе 6 – прочерк.
Отчет об изменениях капитала завершают справки, в которых приводятся показатели чистых активов. Данные о величине чистых активов используют для оценки степени ликвидности организации. В справках к отчету приводят также суммы целевого финансирования, поступившие в отчетном году из бюджета и внебюджетных фондов (за исключением средств, полученных на финансирование капитальных вложений). По следующим строкам приводится расшифровка этого показателя (средства, предназначенные для покупки материалов, средства, предназначенные для покупки товаров, и т. д.). По строке «Капитальные вложения во внеобротные активы» указывают суммы целевого финансирования, полученные организацией в отчетном году из бюджета и внебюджетных фондов на финансирование капитальных вложений, в сравнении с предыдущим годом. В расположенных ниже строках приводится расшифровка этих показателей (средства, предназначенные для покупки основных средств; средства, предназначенные для покупки НМА, и т. д.).
Пример (продолжение)
Стоимость чистых активов определяется по формуле:
Активы, принимаемые к расчету, – Пассивы, принимаемые к расчету».
Стоимость чистых активов ОАО «Линда» составила на конец 2007 г. по данным бухгалтерского баланса:
(10 741) – (12 + 1218) = 9511 (тыс. руб.).
Стоимость чистых активов на конец 2008 г. составила:
(10 571) – (4 + 787) = 9780 (тыс. руб.).
Акционерные общества проводят оценку стоимости чистых активов ежеквартально и в конце года на отчетные даты. Они должны иметь в виду следующее:
• показатель «Прочие внеоборотные активы» учитывается вместе с величиной отложенных налоговых активов;
• показатель «Дебиторская задолженность» уменьшается на задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал;
• показатель «Прочие долгосрочные обязательства» учитывается вместе с величиной отложенных налоговых обязательств.
Отчет об изменениях капитала
Контрольные вопросы и задания
1. Раскройте целевое назначение отчета об изменениях капитала.
2. Каково содержание отчета согласно нормативным документам в России?
3. Изложите требования к представлению информации в отчете об изменениях капитала.
4. За счет каких источников возможно увеличение и уменьшение уставного капитала?
5. За счет каких источников возможно увеличение добавочного капитала организации?
6. Назовите основные направления использования резервного капитала организации.
7. Перечислите основные направления использования чистой и нераспределенной прибыли организации.
8. Укажите источники формирования оценочных резервов организации.
9. За счет какого источника формируются резервы предстоящих расходов и платежей?
10. По каким строкам баланса отражается резерв под снижение стоимости финансовых вложений?
Тесты
1. Отчет об изменениях (движении) капитала состоит:
а) из двух разделов и справочной информации к ним;
б) из четырех разделов и справочной информации к ним;
в) из пяти разделов.
2. По статье «Добавочный капитал» отчета в графе 4 «Поступило в отчетном году» отражается:
а) безвозмездное получение имущества;
б) эмиссионный доход акционерного общества;
в) прирост стоимости имущества организации в результате его дооценки, эмиссионный доход акционерного общества, положительные курсовые разницы, возникающие при погашении задолженности по взносам в уставный капитал, выраженные в иностранной валюте.
3. Увеличение резервного капитала организации возможно за счет:
а) чистой прибыли организации;
б) нераспределенной прибыли организации;
в) уставного капитала организации.
4. Раздел I «Изменение капитала» начиная с отчетности за 2003 г. не заполняют:
а) в составе годовой отчетности только общественные организации (объединения);
б) некоммерческие организации;
в) хозяйственные товарищества и общества.
5. Отчет об изменениях капитала содержит информацию:
а) о состоянии и движении составных частей собственного капитала;
б) о составе имущества и обязательств организации;
в) сведения о прочих фондах и резервах организации.
6. Образование резерва по сомнительным долгам оформляют следующей бухгалтерской проводкой:
а) Дебет счета 91 – Кредит счета 63;
б) Дебет счета 99 – Кредит счета 59;
в) Дебет счета 26 – Кредит счета 63.
7. В справке к отчету об изменениях капитала сведения о стоимости чистых активов организации отражают:
а) для сравнения величины чистых активов с размером уставного капитала организации;
б) для оценки степени ликвидности организации;
в) для представления информации пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.
8. В разделе I отчета об изменениях капитала данные следует показывать в динамике как минимум:
а) за три года;
б) за один год;
в) за два года.
9. В графе «Использовано» показателя «Резервы, образованные в соответствии с законодательством» отражаются суммы:
а) на выплату дивидендов учредителям;
б) на выплату доходов по ценным бумагам, эмитированным организацией;
в) на покрытие убытков, погашение облигаций и выкуп акций акционерного общества в случае отсутствия других средств.
10. По статье «Резервы предстоящих расходов» отчета об изменениях капитала отражаются данные:
а) о наличии на начало и конец отчетного года и движении оценочных резервов;
б) о наличии на начало и конец отчетного года и движении резервного фонда, образованного в соответствии с учредительными документами;
в) о наличии на начало и конец отчетного года и движении резервов предстоящих расходов.
11. Если организация имеет существенное изменение капитала, строка для данных о котором не предусмотрена в образце отчетных форм, то организация:
а) самостоятельно включает недостающую статью в отчет об изменениях капитала;
б) раскрывает это изменение в пояснительной записке;
в) раскрывает это изменение в справке к форме отчета.
12. Информация об оценочных резервах раскрывается:
а) в разделе I отчета;
б) в разделе II отчета;
в) в справках к отчету.
Глава 5
Отчет о движении денежных средств
Цель – изучить представление информации об изменениях в денежных средствах и их эквивалентах путем подготовки отчета о движении денежных средств.
В результате изучения главы 5 будут получены знания:
• о значении и целевой направленности отчета о движении денежных средств;
• о классификации денежных потоков по трем видам деятельности;
• о принятом порядке представления в финансовой отчетности информации о потоках денежных средств в российской и международной практике;
• о порядке формирования показателей по отдельным статьям формы № 4 «Отчет о движении денежных средств».
5.1. Целевое назначение отчета о движении денежных средств для внутренних и внешних пользователей
Отчет о движении денежных средств в последние десятилетия стал в мировой практике одним из основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности. В специальной учебной литературе подчеркивается, что для инвесторов этот отчет стал важнее, чем баланс и отчет о прибылях и убытках, так как позволяет оценить изменения в финансовом положении юридического лица, обеспечивая инвесторов информацией о поступлении и выбытии денежных средств за отчетный период в разрезе функциональных видов деятельности.
Отчет о движении денежных средств дополняет основные формы отчетности и поясняет изменения, произошедшие с денежными средствами организации от одной даты составления бухгалтерского баланса до другой. Анализ движения денежных средств за отчетный период позволяет определить изменения основных источников получения денежных средств и направления их использования. Информация о движении денежных средств организации может быть использована в качестве базы для оценки ее способности привлекать и осваивать денежные средства.
Отчет о движении денежных средств дополняет основные формы отчетности и поясняет изменения, произошедшие с денежными средствами организации от одной даты составления бухгалтерского баланса до другой. Анализ движения денежных средств за отчетный период позволяет определить изменения основных источников получения денежных средств и направления их использования. Информация о движении денежных средств организации может быть использована в качестве базы для оценки ее способности привлекать и осваивать денежные средства.
Использование информации о движении денежных потоков помогает:
• оценить изменения в чистых активах организации, ее финансовую структуру (включая ее ликвидность и платежеспособность) и способность влиять на суммы и своевременность денежных потоков в целях адаптации к меняющимся обстоятельствам и возможностям;
• сравнивать отчетность об операционной деятельности разных организаций, потому что это исключает последствия использования разных методов бухгалтерского учета для одних и тех же операций и событий хозяйственной деятельности;
• оценивать способность организации выполнять все свои обязательства по расчетам с кредиторами, выплате дивидендов и прочим операциям по мере наступления сроков погашения;
• определять потребность в дополнительном привлечении денежных средств со стороны;
• определять величину реальных капиталовложений в основные средства и прочие внеоборотные активы;
• определять размеры финансирования, необходимые для увеличения инвестиций в долгосрочные активы или поддержания производственно-хозяйственной деятельности на настоящем уровне;
• оценивать способность организации влиять на величину и регулярность потоков денежных средств и получать положительные денежные потоки в будущем.
В отчете отражается движение денежных средств:
• по текущей деятельности;
• по инвестиционной деятельности;
• по финансовой деятельности.
Такая группировка потоков денежных средств позволяет отражать влияние каждого из трех направлений деятельности организации на денежные средства. Комбинированное их воздействие на денежные средства определяет чистое изменение денежных средств за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.
Для целей составления отчета о движении денежных средств по российским правилам (Приказ № 67н) текущая деятельность – это извлечение прибыли путем производства и реализации продукции, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг и т. п. К текущей деятельности организация должна относить хозяйственные операции по получению дохода от основной деятельности.
Инвестиционная деятельность – это приобретение и продажа земельных участков, недвижимости, оборудования и т. п. Кроме того, инвестиционной деятельностью признаются НИОКиТР, собственное строительство, покупка ценных бумаг, предоставление займов. Таким образом, данный вид деятельности связан с приобретением и продажей долгосрочных активов и других инвестиций, не включенных в денежные эквиваленты, а также с выдачей и погашением займов, предоставленных организацией третьим лицам.
Финансовая деятельность – это получение займов, выпуск акций, размещение облигаций и т. д. Данный вид деятельности связан с изменениями в структуре собственного капитала, кредитов и займов, привлеченных организацией.
Считается, что организация осуществляет финансовую деятельность, если она получает ресурсы от акционеров, возвращает ресурсы акционерам, берет ссуды у кредиторов и выплачивает их. Информация о финансовой деятельности позволяет прогнозировать будущий объем денежных средств, на который будут иметь права поставщики капитала организации.
В форме № 4 информация должна быть представлена как минимум за два года: отчетный и предыдущий.
Изменение потока денежных средств за отчетный период можно выразить следующим уравнением:
Пдс = По + Пск – Пно,
где Пдс – прирост денежных средств;
По – прирост обязательств;
Пск – прирост собственного капитала;
Пно – прирост неденежных операций.
Таким образом, увеличение обязательств или собственного капитала является источником увеличения потока денежных средств в организацию, а увеличение неденежных инвестиционных и финансовых операций – источником сокращения притока денежных средств.
В российской практике неденежные операции представлены бартером, относящимся к текущей деятельности. В отдельные периоды развития российской экономики такие операции достигали 90 % объема продаж организации, поэтому для пользователей финансовой отчетности важно получить информацию о подобных операциях.
К неденежным операциям инвестиционного и финансового характера, затрагивающим только основные средства, долгосрочные кредиты или акционерный капитал, можно отнести приобретение основных средств за счет долгосрочных кредитов, а также конвертацию облигаций в обыкновенные акции. Они могли бы не отражаться в отчете о движении денежных средств, так как не затрагивают денежные средства организации. Однако поскольку одной из целей отчета о движении денежных средств является отражение инвестиционной и финансовой деятельности и такие операции обязательно повлияют на состояние денежных средств организации в будущем, подобные операции должны быть отражены в форме № 4. Информация по неденежным операциям может быть представлена в отдельной таблице, которая может приводиться в приложении к бухгалтерской отчетности или пояснительной записке. Требование раскрытия подобной информации не является обязательным в российском законодательстве. В МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» требование к раскрытию такой информации является одним из основных.
При расчете денежного потока в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» могут использоваться два вида активов:
1) реально существующие денежные средства (информация о денежных средствах со счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках»);
2) эквиваленты денежных средств – высоколиквидные ценные бумаги, которые характеризуются краткосрочностью, высокой степенью ликвидности и незначительным риском обесценения (информация со счета 58 «Финансовые вложения»).
Поток денежных средств за период рассчитывается как разность между суммой денежных средств на начало и конец отчетного периода.
Данный показатель деятельности организации используют для анализа влияния источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности организации на эффективность ее деятельности.
5.2. Варианты методики составления отчета о движении денежных средств
МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» установлено, что информация о денежных потоках может быть представлена двумя методами:
1) прямым, базирующимся на раскрытии основных видов валовых денежных поступлений и валовых денежных выплат;
2) косвенным, основанным на корректировке величины чистой прибыли или убытка до налогообложения за отчетный период в целях отражения эффекта, производимого неденежными операциями, любыми отсрочками, поступлениями или выплатами за прошлые или будущие отчетные периоды, возникающими в результате текущей деятельности, а также статьями доходов и расходов, связанными с движением денежных средств, от инвестиционной или финансовой деятельности.
В отчете о движении денежных средств, составленном прямым методом, все поступления и выплаты денежных средств отражаются полностью в суммах, поступивших и реально уплаченных наличными деньгами или путем денежных перечислений. При этом денежные потоки показываются по всем основным группам перечислений и платежей: поступление выручки от продажи продукции, работ, услуг; выплаты сотрудникам; оплата МПЗ и все виды прочих валовых поступлений и выплат.
При применении прямого метода информация об основных видах валовых поступлений и валовых выплат денежных средств может быть получена:
• из учетных регистров;
• путем корректировки показателя дохода от продаж, себестоимости продажи продукции и других статей отчета о прибылях и убытках.
Прямой метод заключается в группировке и анализе данных бухгалтерского учета денежных средств организации. Он считается более информативным, так как основан на изучении всех денежных операций и определении того, к какому виду деятельности организации они относятся: текущей, инвестиционной или финансовой. Данный метод считается более сложным, чем косвенный, но позволяет делать оперативные выводы относительно достаточности денежных средств для платежей в разрезе видов деятельности организации.
В некотором роде отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, приобретет черты отчета о прибылях и убытках с той лишь разницей, что раскрывает не формирование финансового результата, а изменение денежных средств за период. В то же время в случае расхождения изменения денежной наличности на счетах организации с финансовым результатом за период деятельности данный метод не раскрывает причины таких расхождений, которые могут быть вызваны: