По строке 640 «Доходы будущих периодов» по данным Главной книги отражаются доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, а также иные суммы, отражаемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 98 «Доходы будущих периодов». В нашем примере строка отсутствует, так как организация не имеет на балансе соответствующих пассивов.
По строке 650 «Резервы предстоящих расходов» показываются остатки сумм резервов, созданных в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации для равномерного списания расходов. Строка заполняется по данным счета 96 «Резервы предстоящих расходов». По состоянию на конец года остатки зарезервированных средств появятся лишь в том случае, если организация решила сохранить те или иные резервы на следующий год.
Создавать резервы или нет, организация решает самостоятельно. Это решение, а также порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в учетной политике. В нашем примере строка отсутствует, так как организация не имеет на балансе соответствующих пассивов.
По строке 660 «Прочие краткосрочные обязательства» показываются суммы краткосрочных пассивов, не нашедшие отражения по другим статьям раздела V бухгалтерского баланса. В нашем примере строка отсутствует, так как организация не имеет на балансе соответствующих пассивов.
Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах
По строке «Арендованные основные средства» отражается стоимость основных средств, полученных от других юридических или физических лиц по договорам аренды или безвозмездного пользования. Это имущество учитывается в оценке, указанной в договорах, на счете 001 «Арендованные основные средства».
В расшифровке к этой статье указывается стоимость основных средств, полученных по договору лизинга (если договор предусматривает, что эти ценности учитываются на балансе лизингодателя).
По строке «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» нужно показать стоимость имущества, которое находится на складе, но организации не принадлежит, например:
• неоплаченные товары, полученные по договору с особыми условиями перехода прав собственности (после оплаты);
• проданные товары, временно оставленные покупателем на складе организации;
• поступившие от поставщиков материалы, счета по которым организация не акцептовала.
Все это имущество учитывается на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» по ценам, предусмотренным в первичных документах.
В строке «Товары, принятые на комиссию» приводятся данные о стоимости товаров, полученных для продажи по договору комиссии (договору поручения или агентскому договору). Право собственности на такие товары принадлежит комитенту (поручителю, принципалу). Эти товары учитываются на счете 004 «Товары, принятые на комиссию».
По строке «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» отражаются суммы, учитываемые на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Напомним, что такую задолженность можно списать с баланса в двух случаях:
1) когда истек срок исковой давности (три года с момента возникновения задолженности);
2) когда должник признан банкротом.
Списанные в убыток суммы дебиторской задолженности должны числиться за балансом в течение пяти лет (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
В двух следующих строках – «Обеспечения обязательств и платежей» – показываются суммы гарантий, полученных (выданных) организацией и учтенных соответственно на забалансовых счетах 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Строки «Износ жилищного фонда» и «Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов» заполняются на основе данных, учтенных на забалансовом счете 010 «Износ основных фондов». Износ начисляется в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств.
Суть показателя строки «Нематериальные активы, полученные в пользование» заключается в следующем: владелец исключительных прав на изобретение, компьютерную программу, товарный знак и т. п. может передать право пользования этим имуществом другой организации, а получатель должен учитывать такие активы за балансом в оценке, принятой в договоре.
Остатки по забалансовым счетам 003 «Материалы, принятые в переработку», 005 «Оборудование, принятое для монтажа», 006 «Бланки строгой отчетности» и 011 «Основные средства, сданные в аренду» можно включить в справку по свободной строке. Назвать ее можно так же, как и раньше: «Стоимость других ценностей».
В нашем примере справка не заполняется, так как организация не имеет на балансе соответствующих активов и пассивов.
Пример
Для примера выполним сквозную задачу по данным условной организации – ОАО «Линда». Решение задачи предусматривает учетную регистрацию основных финансово-хозяйственных операций, их группировку и обобщение на счетах бухгалтерского учета, а также составление бухгалтерского баланса.
Отдельные операции в целях упрощения приведены в готовых суммах, хотя на практике их рассчитывают в бухгалтерии по действующим методикам. Все суммы в задании условны, как и сама организация.
Особенности учета отдельных операций и применяемых методов раскрываются в учетной политике ОАО «Линда».
1. Для учета амортизации нематериальных активов используется счет 05 «Амортизация нематериальных активов».
2. Затраты на производство учитываются по общей схеме счетов бухгалтерского учета. Для обобщения затрат применяются счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».
3. Движение готовой продукции на счете 43 «Готовая продукция» отражается по фактической производственной себестоимости.
4. Продукция считается проданной (реализованной) с момента отгрузки и предъявления счетов покупателю.
Сначала необходимо составить бухгалтерские проводки по операциям, приведенным в перечне хозяйственных операций за декабрь 2008 г. (перечень операций не охватывает весь комплекс, характерный для заключительного месяца года). Затем нужно составить Главную книгу. При составлении Главной книги данные об остатках по счетам на начало месяца нужно взять из ведомости остатков по синтетическим счетам на 1 декабря 2008 г.
На основе Главной книги следует составить оборотную ведомость по синтетическим счетам (табл. 2.1) и на базе этой ведомости составить бухгалтерский баланс по форме № 1, приведенной на с. 90–92.
Таблица 2.1
Ведомость остатков по синтетическим счетам ОАО «Линда» на 1 декабря 2008 г.
Таблица 2.2
Перечень хозяйственных операций за декабрь 2008 г.
Таблица 2.3
Счет 10 «Материалы»
(образец)
Контрольные вопросы и задания
1. Дайте определение бухгалтерского баланса.
2. Что отражается в активе и пассиве бухгалтерского баланса?
3. Дайте определение статьи бухгалтерского баланса.
4. Почему бухгалтерский баланс является основным информационным источником для внутренних и внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности организации?
5. Чем объяснить равенство итогов актива и пассива бухгалтерского баланса?
6. Перечислите наименования и содержание разделов актива бухгалтерского баланса.
7. Перечислите наименования и содержание разделов пассива бухгалтерского баланса.
8. Какие нормативные документы определяют варианты оценки активов и обязательств бухгалтерского баланса?
9. Как оцениваются нематериальные активы в зависимости от источника их приобретения?
10. Как оцениваются основные средства в зависимости от источника их приобретения?
11. В какой оценке отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерском балансе основные средства и нематериальные активы?
12. Как оцениваются финансовые вложения в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности?
13. Каков порядок оценки сырья, материалов и других аналогичных ценностей? Назовите методы, используемые при их списании на производство.
14. Как оцениваются затраты в незавершенном производстве в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности?
10. Как оцениваются основные средства в зависимости от источника их приобретения?
11. В какой оценке отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерском балансе основные средства и нематериальные активы?
12. Как оцениваются финансовые вложения в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности?
13. Каков порядок оценки сырья, материалов и других аналогичных ценностей? Назовите методы, используемые при их списании на производство.
14. Как оцениваются затраты в незавершенном производстве в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности?
15. Каков порядок оценки готовой продукции на счетах бухгалтерского учета и в балансе?
Тесты
1. Земельные участки, приобретенные организацией в собственность, показывают в балансе:
а) в размере фактических затрат на приобретение;
б) по стоимости, указанной в договоре купли-продажи;
в) по договорной стоимости, но не выше установленной законодательством.
2. При использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе:
а) по фактической себестоимости;
б) по нормативной (плановой) себестоимости;
в) по продажным ценам.
3. Собственные акции, выкупленные у акционеров, отражаются на счете 81 «Собственные акции (доли)»:
а) по фактическим затратам на выкуп;
б) по рыночной стоимости;
в) по номинальной стоимости.
4. Имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, приходуется у лизингодателя в сумме всех затрат, связанных с его приобретением, по дебету счета:
а) 08; б) 03; в) 76.
5. Выпущенная из производства готовая продукция оценивается:
а) по фактической производственной себестоимости;
б) по полной фактической себестоимости.
6. При составлении годового баланса дебетовое сальдо по счету 75 «Расчеты с учредителями»:
а) вычитается из суммы счета 80 «Уставный капитал»;
б) показывается в приложении к балансу;
в) показывается в активе баланса.
7. Задолженность перед подотчетными лицами показывают по статье баланса:
а) «Прочие дебиторы»;
б) «Прочие оборотные активы»;
в) «Авансы выданные».
8. Дебетовое сальдо по счету 98 «Доходы будущих периодов» показывают по статье баланса:
а) счет не имеет дебетового сальдо;
б) «Расчеты с прочими дебиторами»;
в) «Прочие оборотные активы».
Глава 3
Отчет о прибылях и убытках
Цель – изучить роль информации о финансовых результатах деятельности организации, а также содержание показателей и структуру отчета о прибыли и убытках в отечественной и международной практике, ознакомиться с техникой составления формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».
В результате изучения главы 3 будут получены знания:
• о значении в современной экономике и целевой направленности отчета о прибылях и убытках;
• о схемах построения отчета о прибылях и убытках в России и международной практике;
• об основных элементах отчета и учетных принципах его построения;
• о порядке формирования показателей отчета;
• о порядке отражения отчетных данных о распределении дохода (прибыли) в формах № 1–3.
3.1. Значение и целевая направленность отчета о прибылях и убытках
Важнейшим показателем деловой активности организации является величина текущего финансового результата за определенный период – прибыли. В деловом мире сведения о формировании и использовании прибыли рассматриваются как особо значимая часть финансового мониторинга организации, дополняющая информацию, представленную в бухгалтерском балансе в виде окончательно оформленного результата.
Многолетний практический отечественный и зарубежный опыт показывает, что порядок формирования отчетных данных о прибылях и убытках может быть разным. За последние годы состав и показатели бухгалтерской отчетности в России претерпели значительные изменения в связи с исполнением Программы реформирования бухгалтерского учета.
При составлении отчета о прибылях и убытках (ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации») следует исходить из двух методологических допущений:
1) непрерывности деятельности, в соответствии с которым, если нет никаких признаков прекращения деятельности организации, отчеты составляются в соответствии с учетными принципами и правилами признания и оценки активов, установленными учетной политикой организации. Если ожидается, что организация вскоре прекратит свое существование, отчетность может быть подготовлена исходя из того, что все активы будут проданы по ликвидационной стоимости;
2) соответствия, согласно которому расходы должны быть отнесены к периоду возникновения затрат, связанных с получением доходов, а не в момент оплаты. Доходы, в свою очередь, должны быть отнесены не к периоду продажи товаров и оказания услуг, а к периоду поступления средств.
Ранее для представления информации о финансовых результатах деятельности организации использовалось большое количество отчетных форм с детализацией показателей внутри этих форм, что вызывало иллюзию богатейших аналитических возможностей содержащейся в них информации. Административно-плановые методы управления предполагали получение от организации данных о взаимоувязке ряда показателей отчетности. Например, показатель выпущенной товарной продукции в отчетном периоде увязывался с показателем реализации продукции за период с учетом изменения остатков нереализованной готовой продукции на складе, показатель балансовой прибыли увязывался с показателем реализации продукции за отчетный период. Подавляющая часть информации о прибылях и убытках формировалась для представления «наверх», а не для собственных нужд организаций.
В настоящее время содержание формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» оказалось предельно сжатым. Cохранены только фактические показатели выручки (нетто) от продажи товаров, работ, услуг, затрат по продаже продукции, коммерческих расходов и управленческих расходов и т. п. как за текущий отчетный, так и за предыдущий период.
С принятием ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в состав этого отчета введены такие новые показатели, как «валовая прибыль»; «прибыль (убыток) от продаж»; «прибыль (убыток) до налогообложения»; «отложенные налоговые активы»; «отложенные налоговые обязательства»; «текущий налог на прибыль». Из отчета о прибылях и убытках исключены плановые показатели.
Структура отчета о прибылях и убытках в российской практике соответствует структуре отчета, принятой согласно МСФО. Расхождения существуют лишь в методике расчета отдельных показателей.
Основное назначение отчета о прибылях и убытках заключается в характеристике финансовых результатов деятельности организации за отчетный период. На основании отчета о прибылях и убытках пользователи финансовой информации могут:
• судить о финансовых результатах деятельности организации за отчетный период;
• оценить качество роста прибыли;
• правильно построить отношения с имеющимися заказчиками;
• оценить возможные риски предпринимательства, оценивая размеры чрезвычайных расходов и доходов.
Смысл данной формы отчетности состоит в том, чтобы повторить алгоритм исчисления прибыли и раскрыть условия ее формирования на основе определенной экономической концепции.
Особенность данного отчета в отечественной практике заключается в том, что в нем содержатся данные о трех составляющих затрат на производство, последовательно вычитаемых из выручки от продажи продукции при формировании финансового результата от продажи продукции. Эти составляющие – себестоимость продаж, коммерческие и управленческие расходы – определяются согласно правилам бухгалтерского учета.
3.2. Схемы построения отчета о прибылях и убытках в России и международной практике. Определение понятий отдельных показателей
В международной практике отчет о прибылях и убытках может быть составлен в двух вариантах:
1) отчет-брутто, который содержит обороты результатных счетов;
2) отчет-нетто, который содержит сальдо результатных счетов.
При первом варианте в разделе доходов отражается продажная стоимость продукции, а в разделе расходов – себестоимость проданной продукции. Этот вариант построения отчета расширяет аналитические возможности бухгалтерской отчетности.
Второй вариант предполагает отражение дохода как разности между всеми видами доходов организации, в том числе и выручкой от продажи продукции, и всеми видами расходов организации, в том числе себестоимостью проданной продукции, работ, услуг.
Кроме того, существуют многоступенчатая и одноступенчатая формы отчета о прибылях и убытках.