аренда, кроме финансовой, порядок учета которой не установлен отдельным документом, а осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. 32н (ред. от 27.11.2006 г.[30]), и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. 33н (ред. от 27.11.2006 г.[31]).
Таким образом, употребление терминов «финансовая» и «оперативная» аренда, которые в некоторых случаях не совсем верно переводят как «финансовый» либо «оперативный» лизинг, связано с правилами бухучета, а не с правовой характеристикой сделки. С признанием лизинга в бухгалтерском учете была реализована идея преимущества экономической сущности сделки над ее правовой формой. Это потребовало переосмысления традиционного представления о том, что имущество может отражаться только в финансовой отчетности собственника, а лицо, не являющееся собственником, не вправе отражать его в своей отчетности. В связи с этим следует отметить подход Закона о лизинге, ст. 31 которого позволяет учитывать предмет лизинга как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя в зависимости от договоренности между контрагентами.
Е.В. Кабатова обращает внимание на тот факт, что ГК РФ и Закон о лизинге используют различную терминологию для обозначения сторон договора: «В ГК РФ это арендодатель и арендатор, а в Законе о лизинге лизингодатель и лизингополучатель. Третий участник лизинга в обоих документах определяется одинаково продавец»[32]. Это различие, отражающее отношение к правовой природе лизинга, носит концептуальный характер, т. к. если в соответствии с ГК РФ лизинг является разновидностью аренды, то в Законе лизинг рассматривается как особый вид инвестиционной деятельности. На том, что Закон о лизинге регламентирует лизинг, в основном, как форму инвестиций в средства производства настаивает в диссертационном исследовании Ю.Н. Кашеварова[33].
Правовое положение лизингодателя и лизингополучателя действительно существенно отличается от правового положения арендодателя и арендатора, поэтому для обозначения сторон договора лизинга рекомендуется использовать только термины «лизингодатель» и «лизингополучатель», избегая названий «арендодатель» и «арендатор», а учитывая значительную разницу в юридической природе лизинга и аренды, предлагается отказаться от термина «финансовая аренда» и ввести употребление термина «лизинг».
Правовой формой существования экономического лизингового отношения, имеющего своим объектом недвижимость, выступает договор лизинга недвижимости, заключенный между лизингодателем (лицом, осуществляющим лизинговую деятельность) и лизингополучателем, и договор о приобретении предмета лизинга в собственность, заключенный между лизингодателем и его контрагентом, которым, помимо продавца предмета лизинга, может быть иное лицо, обладающее правом собственности на предмет лизинга или создающее предмет лизинга для лизингодателя. Наряду с договором купли-продажи, который установлен в российском законодательстве как единственный договор, на основании которого лизингодатель вправе приобрести предмет лизинга в собственность (п. 2 ст. 15 Закона о лизинге), для этой цели могут использоваться иные договоры (п. 2 ст. 218 ГК РФ), что будет обосновано далее.
Объектом этого вида лизинга является недвижимость. Авиационные, морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты, отнесенные абз. 2 п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу, имеют специальный правовой режим, не совпадающий с правовым режимом, установленным законодателем для классической недвижимости. Их следует выделить в отдельную группу движимых вещей, к обороту и эксплуатации которых предъявляются особые требования. Как следствие, лизинг судов, составляющий большую часть «лизинга недвижимости», должен быть отнесен к лизингу движимого имущества.
Действующее законодательство в ст. 666 ГК РФ и ст. 3 Закона о лизинге налагает запрет на предоставление в лизинг земельных участков. Однако лизинг по ГК РФ это вид аренды, главными отличительными чертами которого является приобретение лизингодателем специально выбранного предмета лизинга в собственность, срок, порядок определения лизинговых платежей, особое распределение прав и обязанностей между его участниками, освобождающее лизингодателя от большинства обязанностей арендодателя и наделяющее лизингополучателя определенными правами и обязанностями по договору о приобретении предмета лизинга.
Никаких отличий по составу объектов лизинга по сравнению с объектами аренды, обусловленных природой лизинга, нет. Они созданы волей законодателя. Поэтому полезным видится устранение ограничения по лизингу земельных участков, т. к. лизинг земельных участков способен придать импульс развитию рынка земельных участков, предоставляемых для жилищного и иного строительства, созданию промышленных парков, технопарков, бизнес-инкубаторов и т. п[34].
Своеобразие лизинга недвижимости в значительной степени определяется спецификой его объектов. Однако лизингу недвижимости присущи и общевидовые особенности правового положения участников лизинга.
Ст. 4 Закона о лизинге, исходя из понимания лизинга как экономической операции, называет трех субъектов лизинга: лизингодателя, лизингополучателя и продавца.
Лизингополучатель это физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование.
Среди типичных лизингополучателей в деловой практике выделяются собственники новых объектов коммерческой недвижимости, которые прибегают к лизингу для рефинансирования дорогих и краткосрочных строительных кредитов. Лизинговая компания покупает у клиента объект недвижимости, тот рефинансирует свою задолженность по объекту и получает его в долгосрочный лизинг.
Вторая группа лизингополучателей это прежние арендаторы объектов недвижимости. Лизинговая компания финансирует большую долю стоимости объекта, после чего он передается в лизинг получателю. Лизинг коммерческой недвижимости особенно эффективен для недавно построенных объектов, в связи с тем, что есть возможность применения коэффициента ускоренной амортизации до 3 и отложенной во времени уплатой налога на прибыль. Кроме того, все платежи по лизингу относятся на себестоимость. Амортизация при лизинге списывается быстрее, соответственно, быстрее снижаются остаточная стоимость объекта и сумма налога на имущество. В итоге здание, приобретенное с помощью лизинга, может оказаться ощутимо дешевле, чем при покупке его с оформлением банковского кредитования.
Лизингодатель контрагент лизингополучателя по договору лизинга. Лизингодателем может быть физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.
Среди лизингодателей ст. 5 Закона о лизинге выделяет лизинговые компании, к которым относятся коммерческие организации, управомоченные в соответствии со своими учредительными документами на ведение лизинговой деятельности.
Лизингодателей, работающих в области лизинга недвижимости, сравнительно немного. В 2010 году среди них было 30 компаний, в 2011 году 34. Это объясняется тем, что в лизинге недвижимости стоимость объектов по сравнению с другими сегментами велика и позволить себе активно выступать на этой сцене могут лишь крупные игроки, особенно крупные финансовые структуры с государственным участием. Сегмент характеризуется высокой концентрацией (на топ-10 компаний в 2011 году приходилось 84 % новых сделок, за первое полугодие 2012 на топ-10 приходится уже 91 % сделок) и волатильностью участников. На 1 января 2010 и 2011 годов и 1 июля 2012 года только шесть компаний дважды попадали в десятку лидеров рынка.
Третьим участником лизинга является продавец физическое или юридическое лицо, которое продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Согласно формулировке Закона о лизинге, в качестве продавца (контрагента лизингодателя по договору о приобретении предмета лизинга) может выступать лицо, которое обладает имуществом, предназначенным для передачи в лизинг, на праве собственности.
Поскольку в соответствии с п. 2 ст. 455 ГК РФ предметом договора купли-продажи может быть как товар, имеющийся в наличии у продавца в момент заключения договора, так и товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара (договор купли-продажи будущей вещи), отсутствие у продавца в момент заключения договора продажи недвижимости права собственности на имущество само по себе не является основанием для признания такого договора недействительным[35].