на счет 43 «Готовая продукция», если продукция продолжает оставаться на складе;
на счет 10 «Материалы», если продукция оприходована в организации в виде семян или кормов;
на счет 90 «Продажи», если продукция уже реализована, или на другие счета по назначению в соответствии с каналами движения продукции. Таким образом, в производствах с четким и хорошо организованным учетом затрат нет необходимости в применении специального счета по выпуску продукции.
1.3 Особенности учета выпуска продукции при использовании специального счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
При варианте, когда для учета операций по выпуску (выходу) продукции используется специальный счет, в рабочем плане счетов организации показывают операционный сопоставляющий счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету этого счета отражаются фактические затраты на производство выпущенной продукции путем отнесения их с кредита счета 20 «Основное производство». По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражаются нормативные или плановые затраты на выпуск продукции в корреспонденции с дебетом счета 43 «Готовая продукция», т. е. практически производится оприходование выпущенной продукции. Аналитический учет по счету ведется строго по каждому виду выпускаемой продукции. Поскольку по дебету счета 40 отражены фактические затраты на произведенную продукцию, а по кредиту нормативные (плановые), то создается возможность по каждому виду произведенной продукции (работ, услуг) сопоставлять фактические затраты с нормативными (плановыми) и выводить суммы отклонений.
Выведенные суммы отклонений списывают со счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (суммы перерасхода дополнительной записью по кредиту счета, суммы экономии также по кредиту, но сторнировочной записью) и относят по назначению, в соответствии с каналами движения продукции, на следующие счета: 43 «Готовая продукция», 10 «Материалы» по продукции, оставшейся на складах; 90 «Продажи» по проданной продукции и т. п.
Что касается сельскохозяйственного производства, то здесь имеются свои характерные особенности, препятствующие применению данного варианта учета выпуска продукции. По подавляющему большинству видов продукции сельского хозяйства фактическая себестоимость рассчитывается лишь по окончании года. Поэтому при применении данного варианта учета записи по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» производились бы лишь один раз, и вся ценность применения этого счета (оперативное сопоставление фактической и плановой себестоимости произведенной продукции) все равно бы терялась. В связи с этим в сельскохозяйственных организациях счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» может применяться лишь по промышленным производствам с постоянным циклом выпуска продукции.
1.4 Учет продаж продукции (работ, услуг): документирование и отражение на счетах бухгалтерского учета
Процессом продаж (или реализацией) завершается кругооборот средств организации: произведенная продукция продается, и производитель получает выручку в денежной форме.
Документальное оформление операций по продаже продукции в сельском хозяйстве осуществляется с применением значительного числа первичных документов.
При отражении себестоимости проданной продукции, практически по каждому ее виду, используются товарно-транспортные накладные.
При реализации зерна, семян, масличных культур и трав применяется форма 190-АПК (зерно), овощей, фруктов, ягод, продукции лубяных и других культур форма 193-АПК (овощи). При реализации зерна с сортовых посевов к товарнотранспортной накладной прилагают сортовое удостоверение.
При реализации животных используют товарнотранспортную накладную формы 191-АПК (животные); молока и молочных продуктов форму 192-АПК (молсырье); при реализации шерсти форму 194-АПК (шерсть).
Продукты на общественное питание отпускают по накладным внутрихозяйственного назначения формы 264-АПК и лимитно-заборным ведомостям формы 269-АПК.
При отражении выручки от продажи продукции заготовительным организациям оформляются специализированные формы приемных квитанций (до 20 форм), поскольку почти каждый вид реализуемой продукции имеет свои специфические реквизиты, на основании данных которых производится оплата продукции.
Заготовительные организации на приемку животных выписывают приемные квитанции на закупку скота, птицы и кроликов (ф. ПК-1). Молокозаводы и другие пункты приема молока выписывают приемные квитанции на закупку молока и молочных продуктов (ф. ПК-3).
На приемку яиц оформляют приемные квитанции на закупку яиц (ф. ПК-4), на приемку картофеля приемные квитанции на закупку картофеля (ф. ПК-5), овощей приемные квитанции на закупку овощей (ф. ПК-6), на приемку сахарной свеклы приемные квитанции на закупку сахарной свеклы (ф. ПК-8), зерновых и масличных культур приемные квитанции на закупку зерновых и масличных культур (ф. ПК-9), на приемку семян овощей приемная квитанция по закупке семян овощей (ф. ПК-19), на приемку шерсти приемная квитанция по закупке шерсти (ф. ПК-21) и др.
Каждая из перечисленных форм включает в себя соответствующие реквизиты, отражающие особые характеристики по измерению качества, массы, другие необходимые параметры того или иного вида продукции (например, по молоку жирность, охлажденность, кислотность и т. п.).
Если документы по отправке продукции (товарно-транспортные накладные и др.) являются основанием для списания продукции с остатков, то приемные квитанции являются основанием для начисления сумм выручки. Все первичные документы поступают в бухгалтерию.
Синтетический учет продажи продукции (работ, услуг) при журнально-ордерной форме бухгалтерского учета ведут в журнале ордере формы 11-АПК и Главной книге. Журнал-ордер формы 11-АПК открывается на месяц и составляется на основании итоговых данных соответствующих ведомостей аналитического учета. Так, в сельскохозяйственных организациях к журналу-ордеру формы 11-АПК предусмотрены регистры аналитического учета продажи продукции (работ, услуг):
«Ведомость учета продажи продукции, работ и услуг» формы 62-АПК;
«Реестр документов по продаже готовой продукции» формы 63-АПК;
«Реестр документов по продаже товарно-материальных ценностей, работ и услуг» формы 64-АПК.
Ведомость формы 62-АПК предназначена для аналитического учета продажи продукции, работ и услуг в сельскохозяйственных организациях. Она открывается на месяц и позволяет накапливать данные о продажах нарастающим итогом с начала отчетного периода. К этой ведомости ведутся вспомогательные регистры: реестр документов по продаже готовой продукции формы 63-АПК, реестр документов по продаже товарноматериальных ценностей, работ и услуг формы 64-АПК.
Эти вспомогательные регистры ведутся в случаях большого количества первичных документов по продаже продукции, выполненных работ и услуг для их предварительного накопления и систематизации.
После сверки данных журнала-ордера 11-АПК по корреспондирующим счетам с другими регистрами, кредитовые обороты, включенные в него, переносят в Главную книгу.
Бухгалтерский учет продажи произведенной продукции ведется с применением счета 90 «Продажи», по дебету которого учитываются расходы по проданной продукции, а по кредиту доходы (выручка) по этой же продукции.
Выручка от продажи продукции, выполненных работ и оказанных услуг отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданной продукции (работ, услуг) списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».
Как было отмечено ранее, в сельскохозяйственных организациях в дебет счета 90 «Продажи» в течение года списывается плановая себестоимость реализованной продукции, а по кредиту отражается выручка в корреспонденции со счетом 62. В конце года плановая себестоимость по дебету счета доводится до фактической путем отнесения разниц между рассчитанной фактической себестоимостью в конце года и плановой себестоимостью. Суммы экономии сторнируются, суммы перерасхода проводятся дополнительной записью в дебет счета 90 с кредита счетов учета продукции или затрат на производство. Финансовый результат от продажи произведенной продукции (работ, услуг) определяется как разница между кредитовыми и дебетовыми оборотами по счету 90 «Продажи», которая относится на счет 99 «Прибыли и убытки» (прибыль на Кредит 99, убыток на Дебет 99 счета).
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по объектам продаж, а также по направлениям продаж: заготовительным организациям, магазинам, предприятиям общественного питания, на рынке и др.