ПРИМЕР 3-5
Отражение в учете основных средств стоимостью менее 40 000 руб.
31 декабря текущего года фирма «Суперкастрюля» приобрела сканер и принтер стоимостью 25 200 и 38 000 руб. соответственно. Оба упомянутых актива введены в эксплуатацию 10 января следующего года.
В балансе, составленном на 31 декабря, сканер и принтер были отражены в строке «Запасы». В январе следующего года они будут списаны на текущие расходы и, таким образом, исчезнут из баланса.
Имущество учитывают как основное средство и отражают по соответствующей строке баланса, если соблюдены все перечисленные ниже условия:
оно предназначено для использования в производстве или необходимо для управленческих нужд фирмы;
фирма будет использовать имущество свыше 12 мес.;
фирма не будет его перепродавать;
имущество будет приносить экономическую выгоду (доход) фирме в будущем.
Единица учета основных средств это инвентарный объект. Таким объектом может быть как отдельный предмет (автомобиль, станок и т.д.), так и единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют общее управление (персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).
Объекты основных средств подразделяются на объекты производственного (оборудование в цехе) и непроизводственного назначения (здание Дома культуры завода). На каждый объект основного средства не только ведется карточка учета с подробной характеристикой, но и закрепляется ответственное лицо.
Основные средства: первоначальная стоимость
В балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости, т.е. по первоначальной стоимости за минусом начисленной амортизации. Первоначальная стоимость это сумма фактических затрат на приобретение или создание основного средства. Она зависит от того, как было получено основное средство.
По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость приобретенного основного средства включаются все расходы фирмы на покупку. К таким расходам относятся:
суммы, уплаченные продавцу основного средства (за исключением НДС, который принимается к вычету);
невозмещаемые налоги в связи с приобретением основного средства;
расходы на доставку и монтаж основного средства;
затраты по регистрации прав на основное средство (например, регистрация автомобиля в ГИБДД);
суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги при покупке основного средства;
услуги нотариуса на регистрацию договора, по которому фирма получает право собственности на основное средство;
другие затраты, непосредственно связанные с приобретением основного средства.5
Если фирма платит НДС, то сумма налога при покупке основного средства в его первоначальную стоимость не включается, а учитывается на счете «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».6 Если же фирма не является плательщиком НДС, то сумма налога, уплаченная при покупке, входит в первоначальную стоимость актива и затем амортизируется. НДС по основным средствам, которые используются в производстве продукции, не облагаемой налогом, также включается в стоимость таких средств и не подлежит вычету из бюджета.
Основные средства, внесенные в качестве вклада в уставный капитал, отражают по стоимости, согласованной между акционерами.
Основные средства, полученные безвозмездно,7 отражаются в бухгалтерском учете исходя из рыночной стоимости на дату получения. Если же компания самостоятельно взялась за создание основного средства, то все сопутствующие расходы необходимо включить в стоимость этого средства.
Основные средства, внесенные в качестве вклада в уставный капитал, отражают по стоимости, согласованной между акционерами.
Основные средства, полученные безвозмездно,7 отражаются в бухгалтерском учете исходя из рыночной стоимости на дату получения. Если же компания самостоятельно взялась за создание основного средства, то все сопутствующие расходы необходимо включить в стоимость этого средства.
Как и в ситуации с нематериальными активами, в балансе указывается остаточная стоимость основных средств.
Основные средства: изменение стоимости и переоценка
Первоначальная стоимость основного средства может быть изменена только в строго определенных случаях, а именно при его:
достройке (т. е. возведении новых частей здания, сооружения);
дооборудовании, иначе говоря, дополнении основного средства новыми частями (но не заменой старых), которые будут составлять с ним единое целое, придадут ему новые функции;
реконструкции и модернизации (т. е. полном или частичном переустройстве и/или переоборудовании, что приводит к изменению технико-экономических показателей основного средства);
частичной ликвидации;
переоценке.
Затраты на содержание (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии) и перемещение основного средства, а также на все виды ремонта (включая капитальный) относятся на текущие расходы и не влияют на первоначальную стоимость основного средства.
Фирмы имеют право не чаще одного раза в год (на конец года) переоценивать основные средства по группам однородных основных средств. Одновременно с переоценкой объекта производится переоценка всех других объектов группы,8 в которую он входит. Причем если компания один раз провела переоценку определенной группы, в дальнейшем основные средства этой группы придется переоценивать регулярно.
Земельные участки и объекты природопользования переоценке не подлежат.
В результате переоценки должна быть определена текущая (восстановительная) стоимость основного средства, под которой на практике понимается сумма денежных средств, которую фирма заплатила бы, если бы решила заменить свое основное средство аналогичным на дату переоценки. Коэффициент переоценки определяется путем деления текущей (восстановительной) стоимости объекта, который переоценивается, на его остаточную стоимость до переоценки. Предположим, что в результате переоценки стоимость основного средства возросла и, следовательно, увеличился актив баланса. Аналогичное увеличение пассива баланса будет отражено в статье «Переоценка внеоборотных активов».
ПРИМЕР 3-6
Условные примеры переоценки основных средств в сторону повышения их стоимости
Предположим, что два года назад вы приобрели квартиру за 10 млн руб. (Для упрощения примера амортизация квартиры не учитывается.)
Вариант 1
Вчера вы завершили сделку по продаже этой квартиры уже за 20 млн руб.
Ваш исходный баланс, составленный на момент покупки, выглядел таким образом, руб.:
* Статья баланса «Капитал» отражает сумму первоначального взноса владельца и не может быть изменена.
** Статья баланса «Прибыль» показывает прирост доли собственника в бизнесе, который составил 10 млн руб. (20 000 000 руб. (доход от продажи) минус 10 000 000 руб. (покупная стоимость квартиры)).
Вариант 2
Теперь предположим, что вы решили отказаться от продажи квартиры, за которую вам предложено 20 млн руб., в надежде на то, что она будет дорожать и далее. Это значит, что квартира остается у вас на балансе.
Если не производить переоценку квартиры по текущей стоимости, то сумма, указанная в статье «Основные средства», будет занижена, поскольку в ней по-прежнему будет отражена первоначальная стоимость квартиры.
Вполне логично было бы переоценить квартиру с коэффициентом 2, рассчитанным как 20 млн руб./10 млн руб.
Новая справедливая стоимость квартиры, отраженная в активе баланса, приведет к его росту на 10 млн руб. Этот же рост должен будет продемонстрировать и пассив баланса. Возникает вопрос: «А по какой статье пассива должно быть указано данное увеличение?» Первое, что приходит на ум, это статья «Прибыль» (аналогично варианту 1). Однако бухгалтер никогда не согласится с таким подходом, ведь в варианте 1 прибыль была реально получена, а в варианте 2 является номинальной (условной). В самом деле, а что произойдет, если завтра цена на квартиру упадет, и где гарантия того, что вам удастся получить запланированные 20 млн руб. от ее продажи?
Бухгалтер предлагает компромиссный вариант, а именно использовать статью «Переоценка внеоборотных активов» пассива баланса. Ваш баланс, составленный после переоценки, выглядит таким образом, руб.:
* Как видим, актив баланса возрос вследствие переоценки, а не продажи основного средства, поскольку статья «Прибыль» в пассиве отсутствует.
В обратной ситуации, когда в результате переоценки стоимость основных средств понизилась, разница двух значений будет отражена в статье пассива «Нераспределенная при-быль (непокрытый убыток)» со знаком «минус».
ПРИМЕР 3-7
Условный пример переоценки основных средств в сторону понижения их стоимости
Продолжим условия примера 3-6 и предположим, что текущая стоимость вашей квартиры через два года после ее приобретения понизилась на 2 000 000 руб. и составила 8 000 000 руб.
В случае переоценки квартиры по текущей стоимости баланс примет следующий вид, руб.:
* Сумма в скобках означает отрицательную величину.
Почему в этом случае бухгалтер использует статью «Непокрытый убыток» вместо статьи «Переоценка внеоборотных активов», в которой теоретически можно было бы показать отрицательный результат от переоценки?
Основная причина следование бухгалтером принципу осмотрительности в принятии оценок. Исходя из этого принципа понижение стоимости основного средства носит долгосрочный, постоянный характер и поэтому может немедленно рассматриваться в качестве убытка.
При переоценке основного средства корректировке подлежит также сумма накопленного износа, которая изменяется про-порционально стоимости основного средства
ПРИМЕР 3-8
Отражение переоценки основных средств в балансе
Баланс фирмы «Ежик в тумане» на 31 декабря прошлого года выглядел таким образом, руб.:
На 1 января текущего года проводится переоценка стоимости здания с коэффициентом (индексом) 1,2.
Баланс фирмы «Ежик в тумане» на 1 января текущего года (после переоценки) принимает следующий вид, руб.:
Необходимо пояснить дальнейшую судьбу статьи «Переоценка внеоборотных активов». Здесь возможны 2 варианта.
Вариант 1. Основное средство остается на балансе фирмы и снова переоценивается.
Если после переоценки в сторону повышения стоимости актив будет снова переоцениваться, но уже в сторону понижения его стоимости, то статья «Переоценка внеоборотных активов», возникшая от ранее произведенной доооценки, будет уменьшаться на сумму такой уценки. В нашем примере в момент, когда сумма новой уценки превысит сумму ранее сделанной дооценки (200 000 руб.), статья «Переоценка внеоборотных активов» исчезнет из пассива баланса, уступив место статье «Непокрытый убыток» на разницу между суммами старой дооценки и новой уценки.