1.12.1. Непрерывность деятельности.
Этот принцип предполагает, что кредитная организация будет непрерывно осуществлять свою деятельность в будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации, существенного сокращения деятельности или осуществления операций на невыгодных условиях.
1.12.2. Отражение доходов и расходов по методу «начисления».
Этот принцип означает, что финансовые результаты операций (доходы и расходы) отражаются в бухгалтерском учете по факту их совершения, а не по факту получения или уплаты денежных средств (их эквивалентов).
Доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете в том периоде, к которому они относятся.
1.12.3. Постоянство правил бухгалтерского учета.
Кредитная организация должна постоянно руководствоваться одними и теми же правилами бухгалтерского учета, кроме случаев существенных перемен в своей деятельности или законодательстве Российской Федерации, касающихся деятельности кредитной организации. В противном случае должна быть обеспечена сопоставимость данных за отчетный и предшествующий ему период.
1.12.4. Осторожность.
Активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в учете разумно, с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению кредитной организации риски на следующие периоды.
При этом учетная политика кредитной организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов).
* * *
Вопрос. Является ли формирование резервов предстоящих расходов обязательным для кредитных организаций? Каким образом закрываются остатки балансового счета № 60348 «Резервы предстоящих расходов» в случае, если накопленные (зарезервированные) средства (их часть) не использованы в отчетном году?
Ответ. Формирование резервов предстоящих расходов – это не обязанность, а право кредитной организации, реализуемое ею прежде всего на основании утвержденных внутренних документов.
В соответствии с характеристикой балансовый счет № 60348 предназначен для учета сумм, резервируемых в целях равномерного отнесения затрат на расходы кредитной организации, причем как в течение отчетного года, так и на более длительный период времени (например, в течение нескольких лет может формироваться резерв под предстоящий в будущем ремонт зданий, сооружений и других основных средств, сумма которого существенна для кредитной организации).
В соответствии с п. 1.12.4 ч. I «Общая часть» Положения № 205-П кредитные организации обязаны руководствоваться принципом осторожности, не допуская создания скрытых резервов, что в полной мере относится и к формированию резервов предстоящих расходов (например, резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год не должен существенно превышать суммы фактической выплаты. Если сумма фактической выплаты окажется меньше суммы сформированного резерва, то в период составления годового бухгалтерского отчета эти остатки закрываются бухгалтерской проводкой (СПОД) по дебету счета по учету резерва предстоящих расходов и кредиту счета по учету финансового результата прошлого года (счет № 70706).
Ответы и разъяснения по вопросам, связанным
с предстоящим переходом кредитных организаций
на учет доходов и расходов по методу «начислений».
1.12.5. Своевременность отражения операций.
Операции отражаются в бухгалтерском учете в день их совершения (поступления документов), если иное не предусмотрено нормативными актами Банка России.
1.12.6. Раздельное отражение активов и пассивов.
В соответствии с этим принципом счета активов и пассивов оцениваются отдельно и отражаются в развернутом виде.
1.12.7. Преемственность входящего баланса.
Остатки на балансовых и внебалансовых счетах на начало текущего отчетного периода должны соответствовать остаткам на конец предшествующего периода.
1.12.8. Приоритет содержания над формой.
Операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с их юридической формой.
1.12.9. Открытость.
Отчеты должны достоверно отражать операции кредитной организации, быть понятными информированному пользователю и избегать двусмысленности в отражении позиции кредитной организации.
1.12.10. Кредитная организация должна составлять сводный баланс и отчетность в целом по кредитной организации. Используемые в работе кредитной организации ежедневные бухгалтерские балансы составляются по счетам второго порядка.
1.12.11. Оценка активов и обязательств.
Активы принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости.
В дальнейшем, в соответствии с настоящими Правилами и иными нормативными актами Банка России, активы кредитной организации оцениваются (переоцениваются) по текущей (справедливой) стоимости либо путем создания резервов на возможные потери.
В бухгалтерском учете результаты оценки (переоценки) активов отражаются с применением дополнительных счетов, корректирующих первоначальную стоимость актива, учитываемую на основном счете, либо содержащих информацию об оценке (переоценке) активов, учитываемых на основном счете по текущей (справедливой) стоимости (далее – контрсчет).
Контрсчета предназначены для отражения в бухгалтерском учете изменений первоначальной стоимости активов в результате переоценки по текущей (справедливой) стоимости, создания резервов при наличии рисков возможных потерь, а также начисления амортизации в процессе эксплуатации.
Обязательства отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договора в целях обеспечения контроля за полнотой и своевременностью их исполнения. В случаях, установленных настоящими Правилами и иными нормативными актами Банка России, обязательства также переоцениваются по текущей (справедливой) стоимости.
Положения настоящего подпункта не распространяются на переоценку средств в иностранной валюте и драгоценных металлов, изложенную в пунктах 1.17 и 1.18 части I настоящих Правил.
* * *
Вопрос. Какие счета бухгалтерского учета следует считать контрсчетами, определение которых приведено в п. 1.12.11?
Ответ. К контрсчетам относятся счета по учету переоценки ценных бумаг, открытые в разделе 5 «Операции с ценными бумагами» главы А «Балансовые счета» счета по учету резервов на возможные потери, счета по учету амортизации основных средств и нематериальных активов, счет по учету прироста стоимости имущества при переоценке.
Ответы и разъяснения по вопросам, связанным
с предстоящим переходом кредитных организаций
на учет доходов и расходов по методу «начислений».
1.12.12. Ценности и документы, отраженные в учете по балансовым счетам, по внебалансовым счетам не отражаются, кроме случаев, предусмотренных настоящими Правилами и нормативными актами Банка России.
1.13. В Плане счетов бухгалтерского учета балансовые счета второго порядка определены как только активные или как только пассивные либо без признака счета.
В аналитическом учете на счетах второго порядка, определенных «Списком парных счетов, по которым может изменяться сальдо на противоположное», приведенным в приложении 1 к настоящим Правилам, открываются парные лицевые счета. Допускается наличие остатка только на одном лицевом счете из открытой пары: активном или пассивном. В начале операционного дня операции начинаются по лицевому счету, имеющему сальдо (остаток), а при отсутствии остатка – со счета, соответствующего характеру операции. Если в конце рабочего дня на лицевом счете образуется сальдо (остаток), противоположное признаку счета, то есть на пассивном счете – дебетовое или на активном – кредитовое, то оно должно быть перенесено бухгалтерской записью на основании мемориального ордера 0401108 (код формы по Общероссийскому классификатору управленческой документации) (далее – мемориальный ордер) на соответствующий парный лицевой счет по учету средств.
(в ред. Указания ЦБ РФ от 25.11.2009 № 2343-У)
Если по каким-либо причинам образовались сальдо (остатки) на обоих парных лицевых счетах, то необходимо в конце рабочего дня перечислить бухгалтерской записью на основании мемориального ордера меньшее сальдо на счет с большим сальдо, имея в виду, что на конец рабочего дня должно быть только одно сальдо: либо дебетовое, либо кредитовое на одном из парных лицевых счетов.
Счета, не имеющие признака счета, введены для контроля за своевременным отражением операций, подлежащих завершению в течение операционного дня. По состоянию на конец дня в ежедневном балансе остатков по счетам без указания признака счета быть не должно.
* * *
Как известно, в основу нового плана счетов положен принцип отсутствия активно-пассивных счетов, в связи с чем возникает вопрос о парных счетах. Его экономическое содержание заключается в том, что когда происходит начало операции, мы сплошь и рядом еще не знаем, каким будет окончательный итог. Наиболее простой пример такой операции – выдача денег «под отчет»: отправился человек в командировку с 10 млн руб., и мы не можем точно знать, с чем он вернется, сдаст ли неизрасходованный остаток или потребует дополнительных выплат. В связи с этим одновременно с открытием активного счета приходится тут же открывать пассивный.
Перечень счетов, которые относятся к парным, дан в приложении. Укрупненно можно выделить две группы счетов, которые подпадают под категорию «парные». Первая – это вышеприведенный пример, когда в начале операции неизвестен ее результат, а движение средств уже имеется. Ко второй группе относятся счета, по которым в течение дня идут однородные
операции, но разной направленности. Например, расчеты с биржами, расчеты с клиентами по продаже валюты и т. д. В таких случаях также открываются одновременно два лицевых счета – активный и пассивный. В течение дня учет ведется на том парном лицевом счете, на котором имелся входящий остаток, даже если в течение дня проведено несколько разнонаправленных операций, отражаемых как по дебету, так и по кредиту данного счета. Если в конце дня на счете образовалось сальдо, не соответствующее признаку счета (например, кредитовое на активном счете), то этим же днем оно подлежит переносу на соответствующий парный пассивный лицевой счет на основании мемориального ордера. На следующий операционный день операции будут отражаться уже на пассивном лицевом счете в таком же порядке.
Заместитель начальника Управления учета и отчетности
Банка России С. Соболев.
Новый план счетов. Основные принципы построения.
Банковское дело в Москве. 1997, № 11.
1.14. Образование в конце дня в учете дебетового сальдо по пассивному счету или кредитового по активному счету не допускается.
Если, в установленных законодательством Российской Федерации случаях, кредитная организация принимает документы от клиентов для списания средств с их банковских счетов сверх имеющихся на них средств, то документы оплачиваются с этих счетов. Поскольку в этом случае возникает операция кредитования счета клиента (далее – «овердрафт»), то образовавшееся дебетовое сальдо в конце дня перечисляется с банковских счетов на счета по учету кредитов, предоставленных клиентам. Такие операции проводятся, если это предусматривается в договоре банковского счета.
* * *
Непосредственно к проблеме парных счетов многие почему-то относят проблему появления противоположного остатка, не соответствующего характеру счета. Такие ситуации действительно возникают, но они не имеют никакого отношения к парным счетам. Типичный пример – кредитование расчетных или корреспондентских счетов при отсутствии на них средств. В соответствии с ГК РФ такая операция относится к кредитным, но выполняется она не в обязательном порядке, а только в том случае, если предусмотрена договором на расчетно-кассовое обслуживание или договором на ведение банковского счета. Спонтанно овердрафт не возникает.
В противном случае это означает, что ответственный исполнитель причинил банку ущерб. Если же договором предусматривается кредитование счета, то в договоре же должен быть указан и ссудный счет, на котором такие операции должны отражаться с соответствующим уведомлением налоговых органов. На практике банк в течение дня «дебетует» счет клиента, но в конце рабочего дня обязан перенести дебетовое сальдо на ссудный счет, предусмотренный договором.
Для учета таких операций имеются специальные счета второго порядка «Кредит, предоставленный при недостатке средств на расчетном (текущем) счете („овердрафт“)».
Заместитель начальника Управления учета и отчетности
Банка России С. Соболев.
Новый план счетов. Основные принципы построения.
Банковское дело в Москве. 1997. № 11.
1.15. В Плане счетов бухгалтерского учета принята следующая структура: главы, разделы, подразделы, счета первого порядка, счета второго порядка.
Исходя из этого, а также с учетом кодов валют, защитного ключа, придания счету наглядности определена Схема обозначения лицевых счетов и их нумерации (по основным счетам) (приложение 1 к настоящим Правилам).
Нумерация счетов позволяет в случае необходимости вводить в установленном порядке дополнительные лицевые счета.
Кредитные организации имеют право открывать юридическим и физическим лицам (клиентам) на определенный срок накопительные счета на том же балансовом счете, на котором предполагается открытие банковского счета для зачисления средств. Расходование средств с накопительных счетов не допускается. Средства с накопительных счетов по истечении срока перечисляются на оформленные в установленном порядке банковские счета клиентов. Накопительные счета не должны использоваться для задержки расчетов и нарушения действующей очередности платежей.
На счетах учета операций по банковским счетам могут открываться отдельные лицевые счета клиентам для учета операций по использованию средств на капитальные вложения и другие цели. Открытие этих счетов и совершение по ним операций производится на договорных условиях на том же балансовом счете, где учитываются операции по банковским счетам. При этом не должна нарушаться действующая очередность платежей. Средства на эти счета должны перечисляться с банковских счетов. Контрольные функции по операциям, проводимым по указанным счетам, кредитные организации осуществляют в пределах, определенных законодательством Российской Федерации и соответствующими договорами.
Если на капитальные вложения выделяются бюджетные средства, то эти операции совершаются в соответствии с порядком по ведению операций с бюджетными средствами.
В Плане счетов бухгалтерского учета для проведения определенных операций (прием платежей от клиентов для последующего перечисления непосредственным получателям) предусмотрен транзитный счет. Средства с этого счета должны перечисляться в порядке и сроки, определенные договором с получателями средств. При этом дебетовое сальдо по транзитному счету в целом и по каждому счету аналитического учета не допускается.
В Плане счетов бухгалтерского учета выделены счета для учета прочих привлеченных и размещенных средств. Указанные счета предназначены для учета денежных средств, драгоценных металлов и ценных бумаг, привлекаемых и размещаемых кредитными организациями на возвратной основе по договорам, отличным от договора банковского вклада (депозита), банковского счета клиента и кредитного договора (например, по договорам займа).