Целевые средства юридических и физических лиц, как правило, перечисляются на расчетный или специальный счет (в случае, если осуществляется денежное финансирование учреждения). Иностранные государства перечисляют гранты – предоставление безвозмездно иностранными благотворительными организациями целевых средств в денежной или натуральной форме с последующим отчетом об их исполнении. Получение гранта должно быть подтверждено справкой компетентного органа иностранного государства с заверенным переводом на русский язык о том, что данная благотворительная организация зарегистрирована в установленном порядке в соответствии с законодательством этого иностранного государства.
По всем средствам (денежным и имущественным) целевого назначения составляется смета расходов, отчет об исполнении которой представляется тем лицам (юридическим или физическим), которые выделили данные денежные средства.
7.2. Расходы некоммерческих организаций
Сфера деятельности организаций некоммерческого сектора экономики охватывает и пронизывает практически все отрасли народного хозяйства. Так или иначе, почти в каждой отрасли, будь то политика или искусство некоммерческие учреждения занимают определенный сектор, а иногда и основной.
В процессе своей деятельности некоммерческие организации должны выполнять то предназначение, с целями которого она была создана. Эффективность деятельности некоммерческих учреждений может быть определена только после выполнения определенной программы, мероприятий или по результатам деятельности, сроки которых не ограниченны и могут достигать от нескольких месяцев до многих лет.
Расходы организаций в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности (Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (в ред. Приказа Минфина России от 30.03.2001 г. № 27н), утвержденное Приказом Минфина России от 6.05.1999 г. № 33н) организации подразделяются на:
– расходы по обычным видам деятельности;
– операционные расходы;
– внереализационные расходы.
Расходы отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы.
1. Расходы по обычным видам деятельности.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
2. Операционными расходами признаются:
– расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
– расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
– расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
– расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
– проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
– расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
– отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
– прочие операционные расходы.
3. Внереализационными расходами являются:
– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
– возмещение причиненных организацией убытков;
– убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
– суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
– курсовые разницы;
– сумма уценки активов;
– перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.
Все вышеперечисленные статьи расходов необходимо разграничивать и учитывать исходя их особенностей деятельности предприятия.
7.3. Смета доходов и расходов некоммерческих организаций
Осуществление каких-либо целевых программ некоммерческой организацией обязательно сопровождается составлением сметы доходов и расходов, которая может быть рассчитана на определенный период (от одного до нескольких лет).
Смета представляет собой официальный финансовый документ, в котором постатейно отражены все виды доходов и расходов организации за определенный период деятельности данного учреждения. Данный документ может быть разделен на два: смета доходов и смета расходов или же общий перечень доходов и расходов организации (приложение 2). Характер раскрытия статей (объем и уровень детализации) в смете определяется требованиями к отчетности тех лиц, которые выделили данные средства.
Смета утверждается высшим органом некоммерческой организации. Количество смет соответствует количеству целевых программ.
Смета согласовывается с теми юридическими и физическими лицами, которые выделили средства на реализацию данной программы (учредители, благотворители и т. п.).
Средства целевого использования отражаются в форме № 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств" по следующим группам расходов:
– расходы на целевые мероприятия;
– расходы на содержание аппарата управления;
– расходы на приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества.
К общехозяйственным расходам относят расходы непосредственно не связанные с производством продукции (работ, услуг), а обусловленные нуждами управления организации. В частности, к управленческим расходам относятся:
– расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
– расходы на материально-техническое обеспечение для деятельности включая амортизационные отчисления, расходы на содержание служебного автотранспорта или оплату транспорта или оплату транспортных услуг для нужд управления, оплату услуг всех видов;
– периодические платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
– амортизация нематериальных активов, используемых для нужд или для деятельности организации в целом;
– арендная плата;
– абонентская плата за телефон;
– почтово-телеграфные расходы;
– канцелярские расходы;
– расходы на обеспечение безопасности организации;
– расходы на текущее изучение (исследования) конъюнктуры рынка, сбор информации непосредственно связанной с производством и реализацией продукции выполнения работ, оказания услуг;
– расходы по оплате информационных, консультационных, аудиторских, юридических услуг, услуг нотариусов и т. п.;
– расходы по подготовке кадров, повышение квалификации, обучение работников штата организации, на договорной основе с образовательными учебными заведениями;
– расходы по проведению обязательного аудита;
– командировочные расходы;
– представительские расходы;
– расходы на ведение бухгалтерского учета и представление статистической отчетности, на публикацию бухгалтерской отчетности;
– расходы по уплате налогов и иных обязательных платежей;
– расходы по выполнению программ и мероприятий, на которые получены средства целевых поступлений;
– расходы по выполнению программ и мероприятий, на которые получены средства бюджетного финансирования;
– расходы, связанные с ведением предпринимательской деятельности;
– расходы по работе со структурными подразделениями учреждения (филиалы, представительства);
– потери и списания;
Необходимо отметить тот факт, что существует определенная группа расходов так называемого "смешанного характера". Такие расходы организация самостоятельно вправе относить к тем или иным группам расходов и учитывать в бухгалтерском учете, предварительно оговаривая.
К "смешанным расходам" относятся:
– на сертификацию продукции (работ, услуг);
– на обеспечение пожарной безопасности принадлежащей организации объектов;
– по совершенствованию технологии и организации производства (некапитального характера);
– плата за землю, за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду;
– на содержание вахтовых и временных поселков в организациях, осуществляемых свою деятельность вахтовым способом или работающих в экспедиционных условиях.
Отчет об исполнении смет утверждается высшим органом управления некоммерческой организации. Анализ отчета, составленного в разрезе затрат, позволяет оценить эффективность проекта, и использовать его как базу сравнения. Обычно отчет по затратам включает статьи затрат с накоплением сумм затрат по данной статье, такой отчет более детально раскрывает содержание всех производимых затрат и позволяет определить их целевую направленность.
Глава 8. Учет доходов некоммерческих организаций
8.1. Общие положения
Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов в форме денежных средств, иного имущества или погашение обязательств, приводящие к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Некоммерческие организации признают доходы от предпринимательской и иной деятельности.
Согласно Приказу Минфина РФ от 6.05.1999 г. № 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (с изменениями от 18.09.2006 г.) выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
– организация имеет право на получение этой выручки, вытекающие из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
– сумма выручки может быть определена;
– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует непосредственность в отношении получения актива;
– право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком;
– расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены (глава IV "Признание доходов" ПБУ 9/99).
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка (п. 12, гл. IV, ПБУ 9/99). Если сумма выручки от продажи продукции, выполнение работы, оказание услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут в последствии возмещены организации (п. 14, гл. IV, ПБУ 9/99).
Арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете, как выручка от реализации, при наличии вышеперечисленных условий (п. 15, гл. IV, ПБУ 9/99). Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:
– поступление от продажи основных средств, иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, признаются аналогично вышеуказанному случаю;
– штрафы, пени, неустойкой за нарушение условий договора, а также возмещение причиненных организации убытков – в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаются должником;
– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, – в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;
– суммы дооценки активов – в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию, на которую произведена переоценка;
– иные поступления – по мере образования (выявления).
Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодности к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п.
Прочие поступления подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета установлен другой порядок.
Прочие доходы организации за отчетный период, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.
Не признаются доходами:
– поступления сумм НДС, акцизов, налога с продаж от других юридических и физических лиц;
– по договорам комиссии, агентским и аналогичным договорам;
– авансы в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
– задаток;
– залоговые сумы, если договорам предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
– поступление в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
8.2. Учет средств целевого назначения
Для осуществления своей деятельности и своего прямого предназначения, некоммерческие организации нуждаются в определенных финансовых средствах. Большая часть которых, исходя из законодательства о некоммерческих организаций и особенностей их деятельности, должна формироваться за счет средств целевого назначения.
Учет средств целевого назначения регулируется финансовым (бухгалтерским, налоговым) законодательством РФ.
Целевые поступления можно классифицировать следующим образом:
1) по видам поступления:
– в виде денежных средств;
– в натуральном выражении;
2) по субъектам финансирования:
– государственные органы;
– физические и юридические лица РФ;
3) физические и юридические лица иностранных государств.
По характеру предназначения:
– на осуществление основной уставной деятельности;
– на проведение определенных мероприятий;
– на осуществление программ целевого направления;
– на другие цели.
Все основные источники формирования имущества организации, в том числе и целевые можно представить таким образом:
– взносы учредителей некоммерческой организации;
– членские взносы (для организаций, основанных на членстве);
– благотворительные пожертвования, в том числе носящие целевой характер (благотворительные тракты), предоставляемые гражданами и юридическими лицами в денежной или натуральной форме.
8.3. Учет доходов от коммерческой деятельности
Некоммерческая организация может осуществлять один вид деятельности или несколько видов деятельности, не запрещенных законодательством РФ, которые предусмотрены ее учредительными документами (п. 1, ст. 24 Закона "О Некоммерческих организациях"), Основная деятельность некоммерческой организации не должна приносить прибыль, некоммерческая организация ведет учет доходов и расходов по предпринимательской деятельности. Некоторые виды деятельности осуществляются на основании обязательного лицензирования.
Тем не менее, организации некоммерческого сектора экономики имеют право вести коммерческую (предпринимательскую) деятельность. Под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, основанная на риске, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг деятельность.
Главной целью предпринимательской деятельностью является извлечение прибыли. Прибыль – величина, определяемая как разница между общей выручкой и общими затратами. Предпринимательская деятельность в любой сфере регулируется государством через механизм финансовой системы. В то же время она опирается на нормативно-правовую базу независимо от видов предпринимательской деятельности и от форм собственности.
Основные правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ установлены Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) (в редакции Приказа Минфина России от 30.03.2001 г. № 27н), утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н.
Некоммерческие организации признают доходы от предпринимательской деятельности и иной деятельности.
Доходами от предпринимательской деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее выручка), а также от сдачи в аренду имущества и иные поступления реализационного характера.
Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете некоммерческой организации следующей проводкой: Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи".
При осуществлении некоммерческой организацией предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учет расходов. Дело в том, что в соответствии с требованиями законодательства некоммерческая организация обязана вести раздельный учет расходов по предпринимательской деятельности и расходов по уставной деятельности, не связанной с предпринимательской.
Отсутствие раздельного учета влечет за собой огромное количество неблагоприятных последствий: от налоговых санкций за нарушение налогового законодательства до ликвидации организации.
Порядок ведения раздельного учета расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определен.
Поэтому некоммерческой организации следует самостоятельно разработать способ распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учетной политике.
При этом необходимо руководствоваться следующим.
Во-первых, необходимо четко разделить все расходы организации на:
– прямые, под которыми подразумеваются те расходы, которые непосредственно связаны с осуществлением какого-либо одного вида деятельности (производство конкретного товара, оказания услуги, выполнения работы).
– косвенные, под которыми понимаются те расходы, которые относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности организации в целом.