При этом следует обратить внимание на тот факт, что реализация оперативных планов одновременно означает и реализацию части (этапа) долгосрочного (стратегического) плана предприятия. Если фирма не выдерживает текущие показатели, запланированные в соответствии со стратегическими целями, то и стратегический план по их достижению выполнен не будет. Таким образом, бюджетное управление органично встраивается в систему стратегического управления, и помогает, осуществляя повседневную деятельность, реализовывать долгосрочную стратегию предприятия. Процесс начинается с формирования бизнес-идеологии – это разработка миссии, в соответствии с которой будет определяться вся дальнейшая деятельность предприятия – будут поставлены цели, разработана стратегия по их достижению, для исполнения которой подготовлен план мероприятий, в рамках которого, например, в силу сильного износа оборудования, предусмотрена закупка нового оборудования (подробнее Шевчук Д.А. Основные этапы создания юридического лица // Право и экономика, 1/2008).
Физически данное мероприятие будет осуществляться через оргструктуру, в которой есть подразделение, функционально ответственное за выполнение такой деятельности, например, Отдел снабжения. В финансовом же выражении все запланированные мероприятия будут представлены в Финансовом плане, где появится строчка "Инвестиции".
На базе оргструктуры будет создана финансовая структура, в рамках которой появится Центр затрат "ОС" (Отдел снабжения). Финансовый план превратится в бюджеты, которые будут рассчитываться каждым ЦФО, т.е. будет запущен процесс бюджетирования, в результате которого и будут получены три основных прогнозных бюджета – БДДС, БДР и Баланс. Их проанализируют на предмет того, как они ведут предприятие к поставленным целям, и при утверждении их, как соответствующих установкам, они станут рабочим документом, по которому будет жить очередной запланированный период (год) предприятие. Таким образом, как уже говорилось выше, выполнение годового плана будет означать выполнение очередного этапа стратегического плана, и бюджетирование, как оперативная система, органично встраивается в систему долгосрочного (стратегического) управления.
Общую схему формирования бюджетов на предприятии можно представить так:
1. Составляется список хозяйственных операций, которые ведет предприятие.
2. На основе списка хозяйственных операций составляется классификатор статей планирования и учета этих операций с необходимой детализацией.
3. По каждому ЦФО составляется его операционный бюджет по статьям.
4. Статьи операционных бюджетов группируются по признаку функциональной принадлежности, образуя тем самым функциональные бюджеты.
5. Функциональные бюджеты консолидируются и образуют итоговые Бюджет Доходов и Расходов и Бюджет Движения Денежных Средств.
6. На основе итоговых остатков по всем натурально-стоимостным бюджетам, результатам БДР (прибыль либо убыток) и сальдо денежных средств по БДДС составляется (наполняется конкретными цифрами) Бюджет Баланса (Управленческий Баланс).
Далее описан пример поэтапного формирования функциональной системы бюджетов предприятия.
? Этап 1:
Бюджеты продаж:
Первыми из бюджетов разрабатываются:
1. Бюджет продаж собственной продукции;
2. Бюджет продаж покупных товаров;
в которых определяются:
1. товары, работы и услуги, производимые самим предприятием (Бюджет продаж собственной продукции) и/или закупаемых на стороне (Бюджет продаж покупных товаров), которые предприятие планирует отгрузить (оказать, выполнить) своим покупателям (в натуральном выражении);
Примечание: В Бюджете продаж покупных товаров могут отражаться как товары, отличные от продукции самого предприятия, так и идентичная (аналогичная) продукция в том случае, если производственных мощностей самого предприятия не хватает для производства того количества товаров, которое оно планирует реализовать (т.е., недостаток закупается у сторонних производителей).
2. цены (тарифы), по которым будут осуществляться данные продажи, а также различные скидки, надбавки, преференции и т.п.;
3. выручка (оборот) от реализации как произведение цен на продажи в натуральном выражении.
Исходной информацией для формирования Бюджета продаж могут являться:
1. поступившие заказы от покупателей;
2. заключенные контракты;
3. статистические данные о продажах за прошлые периоды с учетом определенного уровня прироста;
4. маркетинговые исследования (как заказанные сторонней организации, так и проведенные собственными силами);
5. мнение менеджеров сбытовых (маркетинговых, коммерческих) служб о состоянии рынка, основанное на их профессиональном опыте.
Бюджет доходов по основной деятельности:
На основании данных обоих сформированных Бюджетов продаж составляется Бюджет доходов по основной деятельности.
Бюджет поступлений денежных средств по основной деятельности:
На основании данных сформированного Бюджета доходов по основной деятельности составляется Бюджет поступлений по основной деятельности. При этом учитываются:
1. условия работы с покупателями: отсрочки платежей, коммерческие кредиты, предоплаты, авансы;
2. средний уровень дебиторской задолженности (в т.ч. безнадежной) и график ее погашения по статистическим данным за прошлые периоды;
3. доля отгрузок, произведенных на условиях бартера.
? Этап 2:
Для реализации планов по продажам собственной продукции необходимо обсчитать производственные планы. Для этого, прежде всего, составляются Бюджеты остатков готовой продукции.
Бюджет остатков готовой продукции (ГП) на начало планового периода:
В данном бюджете планируются остатки готовой продукции, производимой предприятием и хранящейся на его складах (цехах или иных площадях). Здесь возможны две основные ситуации:
1. Планирование происходит в начале планового периода. Тогда остатки на начало планового периода буду равняться фактическим остаткам;
2. Планирование происходит до начала планового периода. Тогда остатки – приблизительно планируемая величина.
Бюджет остатков готовой продукции (ГП) на конец планового периода:
В данном бюджете планируется некоторый неснижаемый запас готовой продукции, который необходимо иметь предприятию на конец периода, чтобы цикл производство – реализация не остановился после завершения данного периода.
Бюджет производства:
С учетом данных Бюджета продаж собственной продукции и Бюджетов остатков ГП формируется Бюджет производства, в котором определяется объем продукции, который необходимо произвести для осуществления запланированных продаж собственной продукции с корректировкой на остатки продукции на складе. Бюджет производства формируется по следующей формуле:
Бюджет производства = Бюджет продаж собственной продукции – Остатки ГП на начало периода + Остатки ГП на конец периода
? Этап 3:
Бюджет остатков незавершенного производства (НЗП) на начало периода:
Бюджет разрабатывается аналогично Бюджету остатков готовой продукции на начало периода.
Бюджет остатков незавершенного производства (НЗП) на конец периода:
В зависимости от ситуации данный бюджет может формироваться по следующим принципам:
1. Предприятие осуществляет потоковое (конвейерное) производство в приблизительно постоянных объемах (либо с постоянным уровнем прироста). Тогда остатки на конец периода – это определенный неснижаемый запас, позволяющий безостановочно поддерживать цикл производства;
2. Предприятие осуществляет проектное (позаказное) производство. Тогда бюджет формируется в зависимости от планируемого состояния работ на конец периода;
3. Производство носит сезонный характер. В этом случае остатки планируются в соответствии с тем, на какой сезон приходится конец планового периода.
Анализ производственных мощностей:
На данном шаге производится оценка достаточности имеющихся у предприятия производственных мощностей: площадей, технологического оборудования, транспорта и прочих основных средств, – для производства запланированного объема продукции. Здесь возможны следующие варианты:
1. Производственных мощностей (всех) достаточно. Тогда производятся дальнейшие производственные расчеты (см. далее);
2. Производственных мощностей (всех либо некоторых) недостаточно. Тогда возможны следующие варианты действий или их комбинации:
a. Формируется Бюджет закупок основных средств в части закупок недостающих производственных мощностей;
b. Формируется Бюджет закупок товаров (с корректировкой на остатки товаров, см. далее) в части того объема продукции, на производство которого недостает мощностей;
c. Пересматривается Бюджет продаж собственной продукции и, соответственно, Бюджет доходов по основной деятельности и Бюджет поступлений по основной деятельности.
Бюджет потребностей производства в сырье, материалах, инструментах и прочем:
На основании данных об объемах продукции, которые предприятие готово произвести, и с корректировкой на остатки НЗП формируется Бюджет потребностей производства в сырье, материалах, инструментах и прочем.
? Этап 4:
Бюджет остатков сырья, материалов, инструментов и прочего на начало периода:
Бюджет составляется аналогично Бюджету остатков ГП на начало периода и Бюджету остатков НЗП на начало периода.
Бюджет остатков сырья, материалов, инструментов и прочего на конец периода:
Бюджет составляется аналогично Бюджету остатков ГП на конец периода и Бюджету остатков НЗП на конец периода.
Бюджет закупок сырья, материалов, инструментов и прочего:
На основании данных Бюджета потребностей производства в сырье, материалах, инструментах и прочем, и с учетом остатков сырья и т.д. на начало и конец периода составляется Бюджет закупок сырья, материалов, инструментов и прочего. Расчет производится по следующей формуле:
Бюджет закупок сырья, материалов, инструментов и прочего = Бюджет потребностей производства в сырье, материалах, инструментах и прочем – Остаток сырья, материалов, инструментов и прочего на начало периода + Остаток сырья, материалов, инструментов и прочего на конец периода
? Этап 5:
Бюджет остатков товаров на начало периода:
Данный бюджет составляется аналогично Бюджету остатков готовой продукции на начало периода.
Бюджет остатков товаров на конец периода:
Данный бюджет составляется аналогично Бюджету остатков готовой продукции на конец периода.
Бюджет закупок товаров:
На основании данных Бюджета продаж покупных товаров и с учетом остатков товаров на начало и конец периода составляется Бюджет закупок товаров, по следующей формуле:
Бюджет закупок товаров = Бюджет продаж покупных товаров – Остаток товаров на начало периода + Остаток товаров на конец периода
? Этап 6:
Бюджет закупок основных средств:
1. На основании следующих данных:
2. износ основных средств и нематериальных активов и необходимость их обновления;
3. достаточность имеющихся мощностей для производства запланированного объема продукции;
4. план мероприятий по расширению деятельности и соответствующим закупкам основных средств и нематериальных активов;
5. наличие средств в фондах обновления основных средств и нематериальных активов;
составляется Бюджет закупок основных средств. Для данного Бюджета возможны две ситуации:
1. План закупок основных средств и нематериальных активов составлен с учетом потребностей производства оперативного (1 год и менее) периода планирования. В таком случае Бюджет закупок основных средств связан с Бюджетом производства.
2. План закупок основных средств и нематериальных активов составлен с учетом потребностей производства стратегического (более 1 года) периода планирования. В таком случае Бюджет закупок основных средств не связан с Бюджетом производства.
Бюджет продаж основных средств:
На основании данных об остаточной (ликвидационной) стоимости основных средств и нематериальных активов, предназначенных для продажи (выбытия) составляется Бюджет продаж основных средств.
Бюджет выплат по инвестиционной деятельности:
Так как расходы, вызванные с закупками основных средств, списываются через амортизацию (см. далее), то Бюджет закупок основных средств сразу формирует Бюджет выплат по инвестиционной деятельности без специального бюджета расходов по данной деятельности.
Бюджет доходов по инвестиционной деятельности:
На основании данных Бюджета продаж основных средств формируется Бюджет доходов по инвестиционной деятельности.
Бюджет поступлений по инвестиционной деятельности:
На основании данных Бюджета доходов по инвестиционной деятельности формируется Бюджет поступлений по инвестиционной деятельности.
? Этап 7:
Бюджет прямых расходов по основной деятельности:
На основании данных из следующих бюджетов:
1. Бюджет производства (в части заработной платы производственных рабочих с различными начислениями);
2. Бюджет закупок сырья, материалов, инструментов и прочего;
3. Бюджет закупок товаров;
4. Бюджет закупок основных средств (в части амортизационных отчислений со стоимости вновь введенных в эксплуатацию в планируемом периоде производственных площадей, оборудования, транспорта и т.п., тогда как информация об амортизации уже функционирующего оборудования будет получена из фактического Баланса);
формируется Бюджет прямых расходов по основной деятельности по следующей формуле:
Бюджет прямых расходов по основной деятельности = Бюджет производства (в части заработной платы производственных рабочих с различными начислениями) + Бюджет закупок сырья, материалов, инструментов и прочего + Бюджет закупок товаров + Бюджет закупок основных средств (в части амортизационных отчислений)
? Этап 8:
Бюджет коммерческих расходов:
На основании данных о расходах на рекламу, продвижение продукции и непосредственное обеспечение продаж формируется Бюджет коммерческих расходов.
? Этап 9:
Бюджет административных расходов:
На основании данных о необходимых расходах на управление всей деятельностью предприятия, в том числе с учетом данных из Бюджета закупок основных средств в части амортизационных отчислений со стоимости административных зданий и т.п., формируется Бюджет административных расходов.
? Этап 10:
Бюджет налогов:
На основании данных из всех бюджетов, имеющих отношение к налогам, формируется Бюджет налогов.
? Этап 11:
Бюджет дивидендов:
В соответствии с величиной чистой прибыли (прибыли после налогообложения, прибыли к распределению), которую предполагается получить в рассматриваемом периоде, можно запланировать выплату дивидендов собственникам предприятия через Бюджет дивидендов.
? Этап 12:
Бюджет выплат денежных средств по основной деятельности:
На основании данных из следующих бюджетов:
1. Бюджет прямых расходов по основной деятельности;
2. Бюджет коммерческих расходов;
3. Бюджет административных расходов;
4. Бюджет налогов;
5. Бюджет дивидендов;
и с учетом таких факторов, как:
1. условия работы с поставщиками: отсрочки оплаты, коммерческий кредит, авансы и т.п.;
2. приемлемый уровень кредиторской задолженности и график ее погашения;
3. расходные статьи, не являющимися при этом выплатами (такие, например, как амортизация);
формируется Бюджет выплат по основной деятельности.
? Этап 13:
Бюджет доходов по финансовой деятельности:
Данный бюджет формируется на основании следующих плановых данных:
1. положительное сальдо доходов и расходов по операциям с ценными бумагами (векселями, облигациями и т.п.);
2. положительные курсовые и суммовые разницы;
3. проценты по депозитам, размещенным на банковских счетах;
4. проценты по выданным кредитам (займам).
Бюджет поступлений по финансовой деятельности:
На основании данных:
1. Бюджета доходов по финансовой деятельности;
2. Бюджета поступлений по основной деятельности;
3. Бюджета выплат по основной деятельности;
4. Бюджета поступлений по инвестиционной деятельности;
формируется Бюджет поступлений по финансовой деятельности. При этом:
1. в случае предполагаемых кассовых разрывов (сопоставление Бюджета поступлений по основной деятельности, Бюджета выплат по основной деятельности и Бюджета выплат по инвестиционной деятельности) планируется получение кредитов и займов;
2. указываются статьи поступлений, не являющиеся статьями доходов (например, кредиты и займы полученные);
3. не указываются статьи доходов, не являющиеся статьями поступлений (например, положительные курсовые разницы).
Бюджет расходов по финансовой деятельности:
Данный бюджет формируется на основании следующих плановых данных:
1. отрицательное сальдо доходов и расходов по операциям с ценными бумагами (векселями, облигациями и т.п., подробнее см. Д. Шевчук. Банковские операции с векселями // Финансовая газета, 47 (831)/2007, 48 (832)/2007);
2. отрицательные курсовые и суммовые разницы;
3. проценты по кредитам и полученным займам и иные расходы по обслуживанию долга предприятия.
Бюджет выплат по финансовой деятельности:
На основании данных:
1. Бюджета расходов по финансовой деятельности;
2. об имеющихся задолженностях по кредитам и полученным займам и графика их погашения;