Содержанием процесса бюджетирования является определение финансовых результатов, установление целевых показателей финансовой эффективности и рентабельности. Бюджеты составляют основу для сравнительного анализа финансовой эффективности работы подразделений организаций. Бюджетирование создает возможности для оценки инвестиционной привлекательности организации и ее конкурентоспособности. В процессе бюджетирования осуществляются разработка, исполнение, контроль и анализ финансового плана, сопоставление плана по затратам и ожидаемым результатам на предстоящий период.
Бюджет организации необходим для оценки финансового состояния, для обоснования с помощью финансовых показателей текущего плана, для принятия управленческих решений, для укрепления финансовой дисциплины в организации.
Система бюджетирования распространяется на все структурные подразделения организации: функциональные, производственные, непроизводственные (вспомогательные). Основой структуры бюджета организации являются статьи по элементам затрат, которые в укрупненном виде представлены следующими группами:
♦ материальные затраты;
♦ потребление энергии;
♦ фонд оплаты труда;
♦ амортизация;
♦ финансовые затраты;
♦ прочие затраты.
Бюджетный план содержит информацию не только о конкретных статьях доходов и затрат, но и о центрах ответственности, где принимаются и исполняются соответствующие управленческие решения. Четкое определение состава центра ответственности позволяет более эффективно внедрить сквозную систему финансового планирования на предприятии. Типовая схема центров ответственности предполагает выделение четырех их видов:
а) центр ответственности по доходам включает управление маркетинга и коммерческое управление;
б) центр ответственности по расходам включает управление производством и управление технического обеспечения и ремонта;
в) центр ответственности по прибыли включает управление финансами и экономикой;
г) центр ответственности по инвестициям включает управление техническим развитием и персоналом.
Структура сводного бюджета может иметь свою специфику у организаций разных организационно-правовых форм. Содержание бюджетирования зависит от главной финансовой цели организации. Если таковой является рост капитализации (стоимости предприятия), то основной задачей бюджетирования оказывается контроль эффективности использования активов. Однако на практике обычно представлены комплексные финансовые цели, которые взаимосвязаны. Как известно, быстрый рост объемов продаж обычно сопровождается снижением нормы прибыли, что требует взаимосогласования планов по этим двум показателям.
Сводный бюджет предприятия, как любой балансовый документ, состоит из доходной и расходной частей. Оптимальным является такой бюджет, в котором доходная часть равна расходной части.
Существует ряд классификаций бюджетов, формируемых по таким признакам, как технология составления, масштабы консолидации, бюджетный формат, система целевых показателей и нормативов, виды организационных процедур бюджетирования и др. Наиболее распространенной является классификация, разграничивающая такие виды бюджетов, как перечисленные далее.
1. Основные бюджеты.
1.1. Бюджет доходов и расходов.
1.2. Бюджет движения денежных средств.
1.3. Расчетный баланс.
2. Операционные бюджеты.
2.1. Бюджет продаж.
2.2. Бюджет запасов готовой продукции.
2.3. Производственный бюджет:
♦ бюджет производства;
♦ бюджет прямых материальных затрат (бюджет закупок основных материалов и запасов товарно-материальных ценностей);
♦ бюджет прямых затрат труда;
♦ бюджет прямых операционных или производственных затрат;
♦ бюджет накладных (общепроизводственных) расходов.
2.4. Бюджет управленческих расходов.
2.5. Бюджет коммерческих расходов.
3. Вспомогательные бюджеты.
3.1. План капитальных (первоначальных) затрат.
3.2. Кредитный или инвестиционный план.
4. Специальные бюджеты.
4.1. Бюджет балансовой прибыли.
4.2. Бюджет чистой прибыли.
4.3. Бюджет НИОКР.
4.4. Бюджет технической реконструкции производства.
4.5. Налоговый бюджет.
Основные бюджеты предназначены для оценки финансового состояния, для управления финансами, для финансового контроля и для решения ряда других управленческих задач предприятия.
Операционные и вспомогательные бюджеты составляют информационную базу для разработки основных бюджетов. Они позволяют увязать между собой натуральные и стоимостные показатели плана. Основные бюджеты являются обязательными. Состав операционных и вспомогательных бюджетов определяется в зависимости от целей и задач предприятия. Специальные бюджеты показывают калькуляцию или распределение отдельных статей основных бюджетов. Набор специальных бюджетов формируется с учетом специфики хозяйственной деятельности организации.
Процесс бюджетирования должен быть основан на бюджетном регламенте, т. е. на соответствующих организационных процедурах, регламентирующих функции разработчиков бюджета и их взаимодействие. Бюджетный регламент закрепляется внутренними нормативными документами предприятия. Регламент включает графики, описание процедур составления, согласования, консолидации и утверждения бюджетов в организации, процедур составления отчетов об исполнении бюджетов, их анализа и корректировок. При составлении бюджета соблюдается скользящий график работ, что позволяет проводить согласование бюджетных показателей. Обычно предусматривается следующая последовательность работ по составлению бюджета:
1) первоначально составляются бюджеты отдельных структурных подразделений;
2) на их основе создаются сводные бюджеты предприятия в целом;
3) сформированные бюджеты подвергаются анализу, согласованию и утверждаются руководством предприятия.
При бюджетировании необходимо соблюдать ряд общих правил, наиболее важными среди которых являются:
♦ разработка и принятие единого документа, регламентирующего процесс бюджетирования;
♦ унифицированность форматов, процедур и регламентов;
♦ формирование и утверждение состава разработчиков бюджетов;
♦ четкое разграничение полномочий и ответственности отделов и подразделений, участвующих в составлении бюджетов;
♦ непрерывность составления и корректировки бюджетов;
♦ конфиденциальность информации;
♦ установление жесткой финансовой дисциплины;
♦ определение специальных мер, позволяющих избегать или урегулировать конфликт интересов представителей отдельных структурных подразделений предприятия при составлении бюджетов.
Контрольные вопросы
1. Дайте сравнительную характеристику стратегического и текущего планирования.
2. Что является содержанием текущего планирования?
3. Каков горизонт текущего и стратегического плана?
4. Каковы функции контроллинга в текущем планировании?
5. В чем выражается комплексность текущих планов?
6. Что понимается под обратной связью между текущим и стратегическим планом?
7. В чем заключается сущность бизнес-плана?
8. Определите основные цели разработки бизнес-плана.
9. Охарактеризуйте типовую структуру бизнес-плана.
10. Перечислите основные этапы составления бизнес-плана.
11. Определите содержание раздела бизнес-плана "Анализ рынка".
12. Раскройте сущность бюджетирования.
13. Определите задачи генерального бюджета организации.
14. Какова роль бюджетирования в управлении организацией?
15. Раскройте смысл понятия "бюджетный план".
16. Что понимается под центром ответственности?
17. По каким признакам может осуществляться классификация бюджетов?
18. Определите содержание понятия "бюджетный регламент".
19. Какова последовательность работ при составлении бюджета предприятия?
20. Какие правила необходимо соблюдать при составлении бюджета?
Глава 5
КОНТРОЛЛИНГ КАК ИНСТРУМЕНТ СТРАТЕГИЧЕСКОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
5.1. Теоретические основы контроллинга
Возникновение и эволюция контроллинга как инструмента управления непосредственно обусловлены развитием и усложнением структуры рыночных отношений. Контроллинг (от англ. "controlling") в дословном переводе означает руководство, регулирование, управление, контроль. Контроллинг возник в первой половине ХХ в. как результат формирования новой концепции управления бизнесом.
Понятие контроллинга как научной категории возникло в западной экономической науке и впоследствии в 90-е гг. было воспринято в России в связи с поиском механизмов, способных обеспечить эффективное функционирование хозяйствующих субъектов в рыночных условиях.
Теория и практика контроллинга развивались постепенно, проходя ряд последовательных этапов. Как указывал Дитгер Хан (Dietger Hahn), "истоки контроллинга лежат в области государственного управления и уходят своими корнями в Средние века. Уже в XV в. при дворе английского короля существовала должность с названием "Courtrollour", в задачи которой входили документирование и контроль денежных и товарных потоков. В современном значении слово "контроллинг" как характеристика области задач на предприятии стало использоваться в США с конца XV в…" Однако широкое развитие контроллинга началось только с 20-х гг. ХХ в. До Великой депрессии слово "контроллер" на предприятиях оставалось неизвестным. Основной причиной появления понятия контроллинга в экономической литературе называют прежде всего промышленный рост в США в конце XIX – начале XX в., который вызвал усложнение процессов планирования и появление новых подходов к планированию на предприятии. Беспрецедентный рост размеров отдельных предприятий и сложности производства повлекли за собой соответственно необходимость улучшения методов управления. В разных группах предприятий и в разных странах развитие контроллинга шло неравномерно, поэтому сосуществуют концепции контроллинга, соответствующие разным этапам его развития и разным экономическим школам.
Отечественные научные публикации по проблемам контроллинга, круг которых остается пока сравнительно ограниченным, позволяют систематизировать и обобщить информацию о сложившихся в российской науке теоретико-методологических подходах к данному инструменту управления. Одним из факторов, с которым связано некорректное использование контроллинга, является ошибочное отождествление его с контролем. В действительности контроль представляет собой лишь элемент контроллинга, так как последний является комплексной межфункциональной концепцией, целью которой является координация систем планирования, контроля и информационного обеспечения.
Истоки российской теории и практики контроллинга лежат исключительно в области западных научных школ. Это тот редкий случай, когда по конкретному зарождающемуся научному направлению полностью отсутствует какой-либо отечественный практический опыт или научные разработки. В этих специфических условиях развитие научного знания также носит особый характер. Во-первых, отсутствие отечественных корней является, в известной мере, тормозом, так как в силу инерции труднее воспринимаются непривычные идеи и концепции. Во-вторых, в экономической практике в недостаточной мере подготовлена почва для освоения и внедрения метода контроллинга.
В научных трудах российских ученых вопросы теории контроллинга обычно рассматривают как бы "вне времени и пространства", т. е. отсутствует четкое разграничение концепций контроллинга по отдельным хронологическим периодам и по отдельным школам. Принято сравнивать американскую и немецкую школы контроллинга (А. М. Карминский, Н. И. Оленев, А. Г. Примак, С. Г. Фалько, М. Л. Слуцкин, Л. В. Попова, Р. Е. Исакова и др.), но нет анализа особенностей российской модели контроллинга и ее отличия от зарубежных воззрений. Не рассматривается вопрос о том, как представлен контроллинг в других странах, кроме США и Германии.
При анализе различных концепций контроллинга обычно не учитывается фактор времени – не определено, в какие годы какие концепции были наиболее популярными. Исключением является подход к классификации, реализованный Л. А. Малышевой, которая в периоде с 1980 г. по настоящее время выделила шесть этапов развития контроллинга, каждый из которых отличается преобладанием конкретной концепции контроллинга. Дискуссионным может быть вопрос о точности хронологических границ и об особенностях каждого этапа, но, бесспорно, научный и практический интерес представляет сам принцип классификации.
Вместе с тем необходимо признать, что выполненные рядом авторов аналитические обзоры концепций контроллинга дают в целом достаточно полную картину основных направлений научной мысли по этому вопросу. В научных трудах представлены разработки по следующим аспектам теории и практики контроллинга.
1. Концепция контроллинга как основополагающая идея теории контроллинга.
2. Взгляды и представления по частным вопросам теории контроллинга, в том числе.
2.1. Формализованное определение понятия контроллинга как научной категории.
2.2. Цели и задачи контроллинга.
2.3. Функции контроллинга.
2.4. Предмет и объект контроллинга.
2.5. Содержание контроллинга.
2.6. Принципы контроллинга.
2.7. Систематизация, классификация видов контроллинга.
2.8. Закономерности развития контроллинга в историческом аспекте.
3. Методологические основы контроллинга.
3.1. Базовые принципы формирования методологии контроллинга.
3.2. Описание конкретных инструментов контроллинга.
4. Основы организации контроллинга.
4.1. Оценка соотношения и взаимосвязи контроллинга и управления.
4.2. Определение сфер практического применения контроллинга.
4.3. Основные положения о службе контроллинга и контроллерах.
Очевидно, что перечисленные аспекты характеристик состояния научного знания в области контроллинга в России находятся в тесной логической взаимосвязи, раскрывают и объясняют друг друга. Наибольший интерес представляют отечественные публикации последних лет по проблемам контроллинга. Более ранние работы, относящиеся к 90-м гг., соответствуют начальному периоду знакомства российских ученых и практиков с трудами западных ученых и зарубежной практикой в области контроллинга, когда в России еще не сложились достаточно устойчивые воззрения на его сущность и функции.
Основным является вопрос о сравнительной оценке основополагающих идей о сущности, принципах и функциях контроллинга, обозначаемых в обобщенном виде как концепции контроллинга.
В большинстве научных публикаций, посвященных контроллингу или затрагивающих его в какой-то мере, теория контроллинга рассматривается в двух основных аспектах:
а) анализ основных представленных в научных публикациях концепций контроллинга;
б) классификация его видов.
В научной и учебной литературе традиционно все концепции контроллинга принято делить на три группы.
1. Контроллинг понимается как функция, интегрированная в систему бухгалтерского учета. При этом основное внимание в ходе экономического анализа сосредоточивается на показателях результатов деятельности предприятия, выраженных в денежном измерении. В данной концепции доминирует ориентация на общие финансовые результаты, без учета вклада каждого подразделения фирмы в совокупные итоги и без учета дифференциации результатов функционирования отдельных подразделений и служб предприятия. Главная особенность данной концепции контроллинга заключается в том, что он ориентирован лишь на прошлую динамику и на текущие задачи менеджмента.
2. Концепция контроллинга, основанная на приоритетной ориентации контроллинга на обеспечение служб менеджмента информацией, необходимой для принятия решений. Такая информация является комплексной, охватывает качественные и количественные аспекты деятельности предприятия, представлена различными видами показателей, содержит данные о прошлом, настоящем и планируемом или прогнозируемом будущем, т. е. становится инструментом обеспечения всего информационного поля системы управления организацией.
3. Концепция контроллинга, ориентированная на управление с акцентом на координацию, или планирование и контроль.
Каждая из перечисленных концепций контроллинга носит ограниченный, частный характер и соответствует начальным этапам и раннему опыту внедрения контроллинга в практику управленческой деятельности.
Более зрелая и завершенная интерпретация сущности контроллинга выражена в современной концепции, которая предусматривает использование контроллинга как инструмента, обеспечивающего ликвидацию узких мест в деятельности организации и ориентированного на будущее в соответствии с поставленными стратегическими целями предприятия. При таком понимании контроллинга он задействован на всех стадиях управленческого процесса, конечной целью которого является обеспечение конкурентоспособности и прибыльности предприятия.
Общее понимание сущности и назначения контроллинга оказывается достаточно близким в большинстве публикаций по его проблемам. В обобщенном виде ключевые положения теории контроллинга можно сформулировать следующим образом.
1. Контроллинг – качественно новый и перспективный инструмент в решении задач управления (менеджмента) предприятием, адекватный условиям информационного общества и эпохи глобализации.
2. Контроллинг ориентирован на обеспечение более высокой эффективности и конкурентоспособности предприятия в условиях неопределенности и нестабильности рыночной среды.
3. Контроллинг призван поддерживать, способствовать оптимизации процесса управления (менеджмента) предприятием и принятия управленческих решений.
4. Контроллинг реализует свои функции, основываясь на базовых положениях системного подхода об интеграции, взаимосвязях, обратных связях при определении комплексной методологии, при охвате всех уровней и сфер управления предприятием.