Ответов на эти вопросы пока нет.
До 01.01.2008 расходы на патентование и оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности учитываются при формировании первоначальной стоимости нематериальных активов. После указанной даты «упрощенцы» смогут включить подобные расходы в состав расходов единовременно после фактической оплаты на основании подп. 2.2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Напомним, что помимо перечисленных выше расходов к нематериальным активам относятся (п. 3 ст. 256 НК РФ):
– исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
– исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
– владение информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
После 01.01.2008 «упрощенцы» по-прежнему будут списывать расходы на приобретение или создание этих нематериальных активов равными долями в течение налогового периода (табл. 5).
Таблица 5
Учет расходов при применении УСН
Следовательно, расходы на приобретение исключительного права на компьютерную программу включаются в состав расходов единовременно в отчетном периоде их оплаты и постановки на учет нематериального актива.
8.6. Расходы на создание сайта в Интернете
Многие организации открывают свой сайт в Интернете, затраты по созданию которого включают расходы:
• на разработку программы и дизайна сайта;
• на услуги хостинга (размещение сайта на дисковом пространстве провайдера);
• на регистрацию доменного имени.
Расходы на разработку сайта учитываются в целях налогообложения в зависимости от того, имеет организация исключительные права на этот сайт или нет.
В первом случае расходы на создание сайта включаются в первоначальную стоимость нематериального актива, которая формируется по правилам главы 25 НК РФ. При использовании упрощенной системы налогообложения стоимость нематериальных активов уменьшает доходы организации, облагаемые единым налогом (подп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), при условии, если величина расходов на создание сайта составила не менее 20 000 руб.
Расходы на оплату регистрации доменного имени и хостинга в первоначальную стоимость нематериального актива (сайта) не включаются. Это связано с тем, что домен, как правило, регистрируется на год, а хостинг может предоставляться и на месяц, и на квартал, и на год. Иными словами, сроки полезного использования нематериального актива (сайта) и услуг различаются.
Следовательно, услуги по регистрации доменного имени и предоставлению хостинга являются самостоятельными расходами. Такие виды затрат ст. 346.16 НК РФ не предусмотрены.
Если же у организации нет исключительного права на сайт, то учесть его в качестве нематериального актива она не может. Но это вовсе не значит, что организация не сможет уменьшить свои доходы на сумму расходов по созданию сайта.
Как правило, на сайте размещается информация рекламного характера. Следовательно, организация может с полным основанием включить затраты на разработку сайта в состав рекламных расходов (подп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
К рекламным расходам можно отнести и затраты на регистрацию доменного имени, и услуги хостинга, так как без этих услуг сайт с рекламной информацией работать не будет.
8.7. Расходы на НИОКР
До 2008 г. расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) не учитывались при расчете единого налога.
С 1 января 2008 г. это положение изменилось согласно Федеральному закону от 19.07.2007 № 195-ФЗ, который дополнил п. 1 ст. 346.16 НК РФ подпунктом 2.1. Теперь «упрощенцы» могут включить в состав затрат расходы на НИОКР (подп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Состав этих расходов определяется на основании п. 1 ст. 262 НК РФ.
Речь идет о расходах на создание новой или усовершенствование производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходах на изобретательство. При применении общего режима налогообложения подобные расходы признаются только по завершении исследований (или их отдельных этапов) равномерно в течение одного года (п. 2 ст. 262 НК РФ). При использовании УСН эти условия не действуют. Поэтому указанные расходы следует учитывать при расчете единого налога единовременно после фактической оплаты.
Кроме того, в состав расходов на НИОКР включаются расходы на формирование Российского фонда технологического развития иных отраслей и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике». При использовании общего режима налогообложения указанные расходы являются нормируемыми и с 1 января 2008 г. учитываются при расчете налога на прибыль в размере не более 1,5% (п. 3 ст. 262 НК РФ). При применении УСН подобные расходы признаются в размере фактических затрат при условии оплаты.
Значительная часть договоров на выполнение НИОКР предусматривает выполнение работ в течение достаточно длительного времени, а также поэтапную их оплату. Поэтому по договорам, которые заключены и начали выполняться до 1 января 2008 г., суммы оплаты, произведенные до этой даты, не учитываются как расходы. А затраты, понесенные после 1 января 2008 г., признаются расходом и уменьшают налоговую базу по единому налогу.
9. РАСХОДЫ НА АРЕНДУ ИМУЩЕСТВА
Организации, признающие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на сумму расходов, могут уменьшить налоговую базу по единому налогу на сумму арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
При этом глава 26.2 НК РФ не содержит никаких ограничений по видам имущества, по которым арендные платежи нельзя было бы включить в расходы. Следовательно, организация может арендовать любое имущество, которое ей необходимо в хозяйственной деятельности, и включить арендную плату за него в состав расходов (см. письмо Управления ФНС России по г. Москве от 16.09.2005 № 18-11/3/66014).
Договор аренды на срок более года должен быть заключен в письменной форме. Если хотя бы одна из сторон договора является юридическим лицом, договор аренды должен быть заключен в письменной форме независимо от срока.
Расходы учитываются на последнюю из дат:
– дату фактической оплаты аренды;
– последний день месяца, за который начислена арендная плата.
Следовательно, если организация единовременно перечисляет арендную плату за несколько месяцев вперед, то в состав расходов она ежемесячно включает арендную плату за текущий месяц (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 10.11.2005 № 18-11/3/82713).
Все вышесказанное можно в полной мере отнести и к платежам по договору аренды земельного участка. Указанные затраты учитываются в составе расходов после их фактической оплаты в том месяце, к которому они относятся (письмо Минфина России от 15.01.2007 № 03-11-04/2/9).
9.1. Аренда недвижимого имущества
Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации (ст. 609 НК РФ).
Если договор аренды недвижимости, заключенный на срок более года, не прошел государственную регистрацию, он может быть признан недействительным. Следовательно, арендные платежи в рамках такого договора в состав расходов, учитываемых при расчете единого налога, не включаются (см. письма Управления ФНС России по г. Москве от 01.10.2003 № 21-09/54682, от 13.10.2005 № 22-19-и/0227 и МНС России от 18.02.2004 № 22-2-14/272).
Во избежание споров с налоговыми органами лучше заключать договоры аренды недвижимости сроком на 11 месяцев, а затем продлевать их. В этом случае гражданское законодательство не требует государственной регистрации договора аренды. Поэтому все расходы на оплату аренды можно учесть при расчете единого налога.
Чтобы каждый раз не продлевать договор дополнительным соглашением, можно сразу оговорить, что договор автоматически пролонгируется на тот же срок, если стороны не возражают против этого.
Организация, выбравшая в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе учитывать платежи за аренду земли в составе расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, по мере их фактической оплаты (письмо Минфина России от 15.01.2007 № 03-11-04/2/9).
В то же время плата за оформление договора аренды земли не включается в состав расходов в целях налогообложения.
9.2. Коммунальные платежи при аренде недвижимости
При аренде помещения в обязанности арендатора, как правило, входит оплата коммунальных платежей (потребление электро– и теплоэнергии, потребление и сброс воды). Такая обязанность может быть указана непосредственно в договоре аренды или может быть составлен отдельный договор на возмещение коммунальных расходов арендодателю. В этом случае арендатор перечисляет коммунальные платежи арендодателю.
Возникает вопрос: может ли арендатор учесть подобные затраты в составе расходов?
Организации-арендодатели, применяющие УСН, учитывают в составе доходов всю сумму поступлений от передачи имущества в аренду, в том числе и суммы возмещения арендаторами коммунальных услуг. При этом не имеет значения:
– вид договора, по которому арендатор возмещает стоимость коммунальных услуг (договор аренды или договор об оплате коммунальных услуг);
– наличие согласования со снабженческими организациями, оформленного в установленном порядке, о предоставлении арендатору права пользования коммунальными услугами.
Если арендодатели учитывают возмещение арендаторами стоимости коммунальных услуг в составе доходов, значит, арендаторы могут учесть подобные платежи при расчете единого налога (см. письмо МНС России от 11.05.2004 № 22-1-14/881).
Если компенсация арендодателю предусмотрена договором аренды, то подобные платежи включаются в состав арендных платежей на основании подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Если оплата коммунальных услуг арендодателю предусмотрена отдельным договором, то эти платежи следует включить в состав материальных расходов на основании подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (см. письмо ФНС России 16.09.2005 № 18-11/3/66014).
Материальные расходы принимаются к налоговому учету в порядке, предусмотренном ст. 254 НК РФ (п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ) при условии, что они экономически обоснованы, документально подтверждены и оплачены.
Это значит, что расходы на оплату тепло-, электроэнергии и водоснабжения учитываются в составе материальных расходов только в том случае, если тепло-, электроэнергия и водоснабжение были использованы на технологические цели (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).
В соответствии с Государственным стандартом Российской Федерации «Торговля. Термины и определения. ГОСТ Р 51303-99» технологическим процессом в торговле является последовательность операций, которая обеспечивает процесс купли-продажи товаров и товародвижения (см. письмо МНС России от 29.09.2004 № 22-1-14/1578).
Следовательно, включить в материальные расходы платежи за коммунальные услуги могут не только производственные организации, но и организации торговли, а также предприятия непроизводственной сферы.
Расходы по отоплению помещений и зданий включаются в состав материальных затрат в полной сумме. При этом не имеет значения, связаны эти расходы с технологическим процессом или нет.
Аналогичной позиции придерживаются и специалисты Минфина России (письмо от 12.05.2005 № 03-03-02-04/1/116).
Организация-арендатор может оплачивать коммунальные и эксплуатационные услуги, а также услуги связи сверх сумм арендной платы на основании договора, заключенного с организацией, оказывающей данные услуги. В этом случае суммы оплаты таких услуг включаются в состав расходов при расчете единого налога в качестве материальных расходов (письмо Минфина России от 15.01.2009 № 03-11-06/2/01).
9.3. Лизинговые платежи
Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга. В нее включаются:
– возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;
– возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;
– доход лизингодателя.
В общую сумму договора лизинга может включаться и выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О лизинге»).
Организации, применяющие «упрощенку», включают в состав расходов, учитываемых при расчете единого налога, лизинговые платежи на основании подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Уменьшить налогооблагаемые доходы по этому основанию «упрощенцы»-лизингополучатели могут только на ту часть лизинговых платежей, которая представляет собой вознаграждение лизингодателя (письмо Минфина России от 01.11.2005 № 03-11-04/2/121).
Выкупная стоимость лизингового имущества относится у лизингополучателя на первоначальную стоимость объекта основных средств, полученного по договору лизинга. При расчете единого налога расходы на выкупную стоимость предмета лизинга учитываются в составе расходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в качестве затрат на приобретение основных средств.
При этом должны выполняться два условия:
– право собственности на лизинговое имущество перешло к лизингополучателю;
– выкупная стоимость фактически уплачена лизингодателю.
9.4. Безвозмездная аренда
По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ). Причем в соответствии с п. 2 ст. 689 ГК РФ к договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила о договоре аренды, предусмотренные отдельными положениями ст. 607, 610, 615, 621, 623 ГК РФ.
Получая имущество по договору безвозмездного пользования, организация безвозмездно получает право пользования данным имуществом. Для целей налогообложения при применении УСН получение имущества в безвозмездное пользование следует рассматривать как безвозмездное получение имущественного права. Причем у налогоплательщика-ссудодателя предоставление имущества в безвозмездное пользование не приводит к образованию дохода, учитываемого при определении налоговой базы.
Организации-«упрощенцы» учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав в соответствии со ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы – в соответствии со ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).
Доход в виде безвозмездно полученных имущественных прав подлежит включению в состав внереализационных доходов ссудополучателя на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.
При этом возникает вопрос: как оценить величину подобных доходов?
По мнению специалистов Минфина России, доходы в этом случае оцениваются исходя из рыночных цен, которые определяются с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости – по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) – по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком – получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Порядок оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав, Налоговым кодексом РФ не установлен. В этой связи налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав.
При получении имущественных прав безвозмездно, в частности прав пользования имуществом, налогоплательщик может провести оценку доходов исходя из рыночных цен на имущественные права (аналогично с порядком определения рыночных цен на товары (работы, услуги).
Таким образом, налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав доходов доходы в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемые исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества (письмо Минфина России от 11.12.2006 № 03-11-04/2/260).
Такой же вывод привел Президиум ВАС РФ в информационном письме от 22.12.2005 № 98 (п. 2 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ).
10. РАСХОДЫ НА СЫРЬЕ И МАТЕРИАЛЫ
До 2009 г. организация могла уменьшить свой доход на стоимость сырья и материалов при соблюдении двух условий:
• материалы отпущены в производство (ст. 254 НК РФ);
• стоимость материалов оплачена поставщикам (п. 2 ст. 217 НКРФ).
Для отражения затрат на материалы в книге учета доходов и расходов необходимо было иметь как минимум три документа:
1) накладную, по которой материалы были оприходованы на склад предприятия от поставщика. Она подтверждает, что право собственности на эти материалы перешло к покупателю;
2) внутреннюю накладную, требование-накладную или лимитно-заборную карту. На основании этих документов материалы передаются в производство;
3) платежное поручение с отметкой банка или квитанцию к приходному кассовому ордеру, которые указывают на то, что материалы оплачены.