Аттестацию проводит специальная комиссия, которая создается по приказу руководителя организации. Обычно в нее входят представители службы охраны труда, руководители подразделений, ведущие специалисты, члены трудового коллектива и т.д.
Комиссия устанавливает, насколько вредны условия труда работника той или иной специальности. По окончании аттестации разрабатывается план улучшения этих условий, в котором указывается, что работникам данной специальности требуется спецодежда.
Таким образом, аттестация и будет подтверждать, что выдача защитных средств экономически оправданна: организация выполняет требования законодательства об охране труда.
Если же организация выдаст средства индивидуальной защиты сверх установленных норм без аттестации рабочих мест, то экономическую оправданность этих расходов организации придется, скорее всего, доказывать в судебном порядке.
Затраты на приобретение специальной одежды и специальной обуви признаются в составе расходов после фактичесческой оплаты поставщику. Спецодежда и спецобувь, выданные сотрудникам, остаются в собственности организации до истечения срока ее использования. По окончании этого срока спецодежда и спецобувь подлежат списанию на основании акта.
Расходы на медосмотры работников
Работники некоторых специальностей должны проходить медицинские осмотры. Перечень таких работ, а также порядок проведения медосмотров установлены приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 № 83.
В частности, сотрудники транспортной организации, которые управляют автотранспортными средствами, проходят предварительные медосмотры непосредственно перед выездом на линию. Если работник не прошел предрейсовый осмотр, то он не допускается к работе. Такой порядок предусмотрен приказом Минздрава России от 16.05.2005 № 338.
Для проведения предрейсовых медосмотров организация может заключить договор с медицинским центром. Расходы на оплату услуг по проведению медицинских осмотров организация, применяющая УСН, может включить в состав материальных расходов при расчете единого налога (письма Минфина России от 31.01.2006 № 03-11-04/2/23, от 22.07.2005 № 03-11-04/2/31).
В перечень работ, при выполнении которых требуется обязательное медицинское обследование работников организаций, утвержденный приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 № 83, включены геологоразведочные, топографические, строительные и другие работы в отдаленных, малонаселенных, труднодоступных, тундровых, заболоченных и горных районах (осуществляемые в том числе вахтово-экспедиционным методом).
Если организация-«упрощенец» оказывает услуги по строительству зданий и сооружений в отдаленных, малонаселенных, труднодоступных, тундровых, заболоченных и горных районах, то расходы по оплате услуг организаций, осуществляющих обязательные медицинские осмотры работников, могут учитываться при определении налоговой базы по единому налогу (письмо Минфина России от 25.05.2007 № 03-11-04/2/139).
Если же строительные работы организация-«упрощенец» проводит в иных районах, то расходы на медосмотр ее работников она учесть не может.
Платежи за загрязнение окружающей среды
Почти все организации, которые ведут предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, являются природопользователями. И своей деятельностью вольно или невольно наносят ущерб окружающей среде: загрязняют землю, воду и воздух.
Чтобы компенсировать причиненный вред, природопользователи должны вносить плату за негативное воздействие на окружающую среду (п. 1 ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды»).
Плата взимается за выбросы в атмосферный воздух и сброс в водные объекты загрязняющих веществ, а также за размещение отходов производства и потребления. Платить за размещение отходов должны не только производственные предприятия, но и все юридические лица, осуществляющие коммерческую деятельность. Такого мнения придерживается Ростехнадзор, в письме которого от 23.12.2005 № СС-47/145 утверждается, что платить за размещение отходов должны даже территориальные органы и центральный аппарат ФНС России, а не только рядовые налогоплательщики.
Дело в том, что отходы в виде бумаги и прочие отходы образуются в любой организации. Однако сама организация не занимается вывозом и утилизацией мусора. Эту работу выполняют специализированные организации, имеющие специальные лицензии на размещение отходов.
С такими специализированными организациями и заключают договор юридические лица. Передавая свои отходы лицензированным организациям, налогоплательщики надеются, что платить за размещение отходов им не нужно. Ведь они ничего нигде не размещают и даже не имеют на это официального разрешения. Следовательно, окружающую среду они не загрязняют и не наносят ей никакого ущерба.
По мнению Ростехнадзора, за размещение отходов должен платить тот, от лица которого размещаются отходы. В качестве этого лица может выступать как собственник отходов, так и специализированная организация, которая осуществляет размещение отходов по поручению собственника.
И этот порядок не зависит от того, есть у организации лицензия на размещение отходов или нет. Тем более что в законодательстве нет никакой связи между наличием лицензии и платой за негативное воздействие на окружающую среду в виде размещения отходов.
Специализированная организация, занимающаяся вывозом мусора, является посредником (комиссионером, агентом) при размещении отходов, и поэтому очень важно правильно составить с ней договор.
Если в договоре будет указано, что размещение отходов осуществляется от лица специализированной организации (комиссионера, агента), то именно ей и придется вносить плату за весь объем размещенных отходов.
Если же размещение отходов будет производиться от лица той организации, которая является источником возникновения отходов (принципала, доверителя), то платить за негативное воздействие на окружающую среду придется собственнику отходов.
Порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия утвержден постановлением Правительства РФ от 28.08.2002 № 632.
Нормативы платы за загрязнение окружающей среды утверждены постановлением Правительства РФ от 12.06.2003 № 344 (в редакции постановления Правительства РФ от 01.07.2005 № 410 с изменениями от 08.01.2009).
В 2010 г. нормативы платы, установленные в 2005 г., следует умножать на коэффициент 1,46 (Федеральный закон от 02.12.2009 № 308-ФЗ).
При сверхлимитных выбросах (сбросах) загрязняющих веществ нормативы платы увеличиваются в 5 раз (п. 4 постановления Правительства РФ от 28.08.2002 № 632).
Если по требованию Ростехнадзора организация разрабатывает проект нормативов образования и лимитов размещения отходов, а также паспорта опасных отходов, то расходы на оплату работ сторонней организации по созданию такого проекта организация может учесть при расчете единого налога (письма Управления ФНС России по г. Москве от 18.07.2005 № 18-11/3/50755, Минфина России от 20.02.2006 № 03-11-04/2/46).
В этом случае разработка проекта рассматривается как работы и услуги производственного характера, которые включаются в состав материальных расходов (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Плата за негативное воздействие на окружающую среду не относится к налоговым платежам и не подпадает под действие Налогового кодекса РФ.
С 1 января 2005 г. администрированием платы в соответствии с п. 2 постановления Правительства РФ от 30.07.2004 № 401 занимается Ростехназдор.
Перечислять в бюджет плату за негативное воздействие на окружающую среду нужно ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября). Такие сроки установлены приказом Ростехнадзора от 08.06.2006 № 557.
В те же сроки необходимо представлять расчет платы за негативное воздействие на окружающую среду. Форма расчета и порядок его заполнения утверждены приказом Ростехнадзора от 05.04.2007 № 204.
На основании подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ налогоплательщик вправе включать в состав материальных расходов платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду.
Это значит, что в состав материальных расходов организация может включить плату за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов и другие виды вредного воздействия на окружающую среду, которая установлена постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 № 632 (письмо Минфина России от 09.07.2004 № 03-03-05/1/70).
Однако в составе расходов можно учесть платежи только в пределах лимитов, установленных постановлением Правительства РФ от 12.06.2003 № 344.
Если у организации отсутствует разрешение на выброс, сброс загрязняющих веществ, на размещение отходов, то лимит считается равным нулю и вся масса загрязняющих веществ учитывается как сверхлимитная.
Если у организации отсутствует разрешение на выброс, сброс загрязняющих веществ, на размещение отходов, то лимит считается равным нулю и вся масса загрязняющих веществ учитывается как сверхлимитная.
Платежи за сверхлимитное загрязнение окружающей среды в состав расходов не включаются.
Расходы на дезинфекцию, дератизацию, дезинсекцию
Организации, выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», при расчете единого налога могут учесть материальные расходы (подп. 5 п. 1 си. 346.16 НК РФ).
К материальным расходам помимо прочих относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Расходы организации на дератизацию и дезинфекцию помещений, которые направлены на соблюдение санитарных правил и гигиенических нормативов, по мнению специалистов Минфина России, можно учесть при расчете единого налога (письмо от 24.04.2008 № 03-11-04/2/77).
При этом в расходы включаются затраты на дезинфекцию как собственного, так и арендованного имущества (письмо Минфина России от 01.08.2007 № 03-11-04/2/194).
10.4. Расходы на приобретение и реализацию товаров
До 2006 г. покупную стоимость товаров, приобретенных для дальнейшей перепродажи, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, включали в состав расходов в полной сумме после ее фактической оплаты независимо от времени реализации (письма Минфина России от 13.05.2005 № 03-03-02-02/70 и от 12.05.2005 № 03-03-02-04/1/115).
Согласно изменениям, внесенным в п. 2 ст. 346.17 НК РФ Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ, с 01.01.2006 расходы на приобретение товаров для дальнейшей реализации должны учитываться по мере их реализации.
При реализации покупных товаров организации могут оценивать их одним из четырех методов:
• по себестоимости каждой единицы товара;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО);
• по себестоимости последних по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ЛИФО).
Порядок отражения приобретенных товаров в регистрах налогового учета и книге учета доходов и расходов очень похож на порядок учета приобретенных материалов, за исключением одного отличия: товары включаются в расходы по мере поступления оплаты за реализованные товары, а материалы – по мере передачи в производство.
Как определить момент реализации товаров
Доходы при упрощенной системе налогообложения признаются в момент поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации. Поэтому, по мнению Минфина России, товары считаются реализованными только после того, как будут оплачены покупателем (письма от 12.11.2009 № 03-11-06/2/242, от 16.09.2009 № 03-11-06/2/188, от 11.06.2009 № 03-11-09/205, от 11.12.2007 № 03-11-04/2/297 и от 18.12.2007 № 03-11-04/2/308).
Иными словами, для признания в составе расходов затрат на приобретение покупных товаров необходимо одновременное выполнение четырех условий:
– товары приобретены у поставщика;
– задолженность перед поставщиком погашена;
– товары реализованы покупателю;
– покупатель оплатил приобретенный товар.
Такого же мнения придерживается и налоговое ведомство (письма Управления ФНС России по г. Москве от 25.01.2008 № 18-12/3/006295, ФНС России от 21.02.05 № 22-1-11/222).
В то же время Президиум ВАС РФ придерживается другой позиции. Он считает, что затраты на приобретение товаров, предназначенных для реализации, включаются в состав расходов при исчислении налога в рамках УСН после фактической передачи товаров покупателю вне зависимости от того, полностью был оплачен товар или нет (постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2010 № 808/10).
Если организация ведет розничную торговлю
Как правило, организации розничной торговли ведут учет товаров по продажным ценам, которые включают торговую надбавку. А при таком учете товаров применять методы оценки, установленные подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, невозможно. Более того, в п. 16 ПБУ 5/01 прямо указано, что подобные методы не применяются к тем товарам, которые учитываются по продажным ценам.
Кроме этого, в некоторых организациях ККТ пробивают покупателям чек без указания наименования и количества проданных товаров. Такие организации не могут вести количественно-суммовой учет движения товаров. Поэтому они обратились в Минфин России с вопросом о том, как им выполнить требования подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Прежде всего специалисты Минфина России напомнили, что на основании п. 13 ПБУ 5/01 в бухгалтерском учете товары, приобретенные организацией для продажи, должны учитываться по стоимости их приобретения. Для организаций, осуществляющих розничную торговлю, сделано исключение: они могут оценивать приобретенные товары по продажной стоимости.
Напомним, что организации, применяющие УСН, не ведут бухгалтерский учет. Поэтому изложенные выше положения не относятся к организациям, которые перешли на спецрежим.
Что касается налогового учета, то предприятия розничной торговли, как и все налогоплательщики, должны учитывать товары по стоимости их приобретения (ст. 268, 320, 346.17 НК РФ). Никакие исключения из этого правила законодательством не предусмотрены.
Следовательно, при реализации товаров организация может оценить их одним из способов, перечисленных выше (письмо Минфина России от 09.09.2005 № 03-11-04/2/75).
Расходы на доставку приобретенных товаров
До 2006 г. торговые организации не имели права включать расходы на доставку покупных товаров (транспортные расходы) в состав расходов при упрощенной системе налогообложения. Речь идет о такой ситуации, когда стоимость доставки не включена в цену приобретенных товаров (письма МНС России от 15.09.2003 № 22-1-14/ 2021-АЖ397 и от 07.2005.2004 № 22-1-14/853). При этом налоговое ведомство ссылалось на то, что указанные расходы не предусмотрены ст. 346.16 НК РФ.
Такого же мнения придерживался и Минфин России (письма от 31.07.03 № 04-02-05/3/62 и от 08.08.2005 № 03-11-04/2/39).
В некоторых случаях суды принимали решение в пользу налогоплательщиков. Например, ФАС Западно-Сибирского округа указал на то, что торговая фирма может воспользоваться нормой ст. 254 НК РФ и включить расходы на доставку покупных товаров в состав материальных расходов (постановление от 11.02.2004 по делу № Ф04-596-60/А03-2004).
С 01.01.2006 при продаже товаров организация, применяющая УСН, вправе учесть расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Указанные затраты включаются в состав ее расходов только после фактической оплаты товаров покупателем.
Расходы на реализацию товаров
Согласно прежней редакции подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы, связанные с реализацией приобретенных товаров, в том числе расходы на их хранение, обслуживание и транспортировку, налогоплательщик может признавать при реализации данных товаров. Но в подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ было указано, что расходы, непосредственно связанные с реализацией приобретенных товаров, в том числе расходы на их хранение, обслуживание и транспортировку, учитываются по мере их фактической оплаты.
Это противоречие устранено Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ: в новой редакции подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ не содержит указания на момент признания указанных затрат, а лишь устанавливает, что налогоплательщик может учесть расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров, в том числе расходы на их хранение, транспортировку и обслуживание.
Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели могут признавать указанные расходы на приобретенные товары по мере их фактической оплаты, не дожидаясь реализации самих товаров (письмо Минфина России от 11.12.2007 № 03-11-04/2/300).
Изменения, внесенные в ст. 346.16 НК РФ, вступили в силу с 01.01.2008, однако их действие распространяется на 2007 г. (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ).
Следовательно, расходы на хранение, обслуживание, доставку товаров, понесенные после 01.01.2007, можно учесть в составе расходов независимо от даты реализации товаров при заполнении в 2008 г. налоговой декларации по единому налогу за 2007 г.
11. РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА
Организации, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на сумму расходов, могут уменьшить налоговую базу по единому налогу на сумму расходов, направленных на оплату труда работников (п. 6 ст. 346.16 НК РФ), при условии, что данные расходы:
• экономически обоснованы;
• документально подтверждены;
• произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
11.1. Какие выплаты включаются в состав расходов на оплату труда