• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения запасов (метод ФИФО).
Сельскохозяйственные предприятия оценивают МПЗ по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и поступивших в этом месяце запасов.
5.3. ОФОРМЛЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПОСТУПЛЕНИЯ И ВЫБЫТИЯ МАТЕРИАЛОВ
Каналы поступления материалов на сельскохозяйственные предприятия разнообразны. Одной из особенностей деятельности предприятий в сельском хозяйстве является то, что большая часть изготовленной на предприятии продукции участвует в дальнейшем процессе производства. В связи с этим такая продукция переходит из категории готовой продукции в категорию материалов и наряду с прочими поступившими на предприятие товарно–материальными ценностями приходуется на счете 10 «Материалы».
Материалы могут поступать на предприятие по договорам купли–продажи (договорам поставки и др.); путем изготовления материалов силами предприятия; при внесении в счет вклада в уставный (складочный) капитал предприятия; при получении предприятием безвозмездно, в том числе по договору дарения, а также в результате выбытия основных средств или другого имущества.
На материалы, поступающие от поставщика, сельскохозяйственное предприятие получает расчетные документы (платежные требования, платежные требования–поручения, счета, товарно–транспортные накладные и др.) и сопроводительные документы (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения и пр.). Предприятие устанавливает порядок приемки, регистрации, проверки, акцептования и прохождения расчетных документов на поступающие материалы с учетом условий поставок, транспортировки (доставки до предприятия), организационной структуры предприятия и функциональных обязанностей подразделений (отделов, складов) и должностных лиц. При этом необходимо:
• зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов;
• проверить соответствие данных этих документов условиям договоров поставки (условиям других аналогичных договоров) по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренным договором;
• проверить правильность расчетов в расчетных документах;
• акцептовать (оплатить) расчетные документы полностью или частично либо мотивированно отказаться от акцепта (оплаты);
• определить фактические размеры ответственности в случае нарушения условий договора;
• передать документы в подразделения предприятия (бухгалтерской службы, финансовый отдел и др.) в сроки, предусмотренные правилами документооборота предприятия.
Приемка и оприходование поступающих материалов и тары (под материалы) оформляются соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма № М–4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а) при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству).
На массовые однородные грузы, прибывающие от одного и того же поставщика (например, ГСМ) несколько раз в течение дня, допускается составление одного приходного ордера в целом за день. При этом на каждую отдельную приемку материала в течение этого дня делают на обороте ордера записи, которые в конце дня подсчитывают и общий итог записывают в приходный ордер.
Для получения материалов со склада поставщика или от транспортной организации (перевозчика) уполномоченному лицу выдаются соответствующие документы и доверенность на получение материалов. Доверенности на сельскохозяйственных предприятиях оформляются в порядке, установленном действующим законодательством.
Материалы, поступающие на ответственное хранение, заведующий складом (кладовщик) записывает в специальную книгу (карточку); эти материалы хранятся на складе обособленно и не могут расходоваться.
Материалы, закупленные подотчетными лицами предприятия, подлежат сдаче на склад. Материалы приходуют в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счетов и чеков магазинов, квитанций к приходному кассовому ордеру – при покупке у другой организации за наличный расчет, акта или справки о покупке на рынке или у населения), которые прилагаются к авансовому отчету подотчетного лица.
При изготовлении материалов на сельскохозяйственных предприятиях применяется большое число форм первичной документации:
• по оприходованию и расходу зерновой продукции – реестр отправки (приема) зерна и другой продукции с поля (формы № 161–АПК и № 162–АПК), ведомость движения зерна и другой продукции (форма № 167–АПК), акт на сортировку и сушку продукции растениеводства (форма № 169–АПК), акт расхода семян и посадочного материала (форма № 183–АПК), дневник поступления сельскохозяйственной продукции (форма № 168–АПК), акт приема грубых и сочных кормов (форма № 172–АПК);
• по оприходованию и расходу прочей продукции животноводства – ведомость учета кормов (форма № 175–АПК), журнал учета надоя молока (форма № 176–АПК), ведомость учета движения молока (форма № 178–АПК), акт настрига и приемки шерсти (форма № 181–АПК);
• по движению продукции переработки;
• по отправке продукции за пределы хозяйства (продаже продукции) – товарно–транспортные накладные (формы № 190–АПК, № 191–АПК, № 192–АПК, № 193–АПК, № 194–АПК).
Все первичные документы, которыми оформляется движение материальных ценностей, должны быть сданы подразделениями предприятия в бухгалтерскую службу в установленные на предприятии сроки. Материалы должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объема, линейных, штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена.
Аналитический бухгалтерский учет движения запасов возможен в количественном и суммовом (стоимостном) выражении – оборотный метод, а также только в стоимостном выражении – сальдовый метод. В первом случае аналитический бухгалтерский учет дублирует складской учет. Во втором случае количественные данные об остатках МПЗ на 1–е число каждого месяца переносят из складского учета в сальдовую ведомость. В местах хранения запасов необходим складской учет. Данные аналитического бухгалтерского учета и складского учета должны систематически в установленные предприятием сроки сверяться.
К выбытию МПЗ относятся их отпуск на производство, продажа, списание, безвозмездная передача.
Под отпуском материалов на производство понимается их выдача со склада непосредственно для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также отпуск материалов для управленческих нужд сельскохозяйственного предприятия. Отпуск материалов на склады подразделений предприятия и строительные площадки рассматривается как внутреннее перемещение.
Порядок отпуска материалов со склада (из кладовой) в подразделения предприятия устанавливается руководителем подразделения предприятия по согласованию с главным бухгалтером предприятия.
Стоимость материалов, отпускаемых со складов сельскохозяйственного предприятия в подразделения и из подразделений на участки, в бригады, на рабочие места, в аналитическом учете, как правило, определяется по учетным ценам. По мере отпуска материалов со складов (из кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места их списывают со счетов учета материальных ценностей и зачисляют на соответствующие счета учета затрат на производство.
Отпуск материалов со складов (из кладовых) предприятия на производство (на участки, в бригады, на рабочие места) обычно происходит на основе лимитов, установленных отделом снабжения или другими подразделениями (должностными лицами) по решению руководителя предприятия. Лимиты на отпуск материалов определяются на основе разработанных соответствующими службами предприятия норм расхода материалов, производственных программ подразделений предприятия с учетом остатков (переходящих запасов) материалов на начало и конец планируемого периода. Внесение изменений в лимиты (в связи с уточнением объемов НЗП и остатков неиспользованных материалов в подразделениях предприятия, изменением и (или) перевыполнением производственной программы, изменением норм расхода, заменой материалов, исправлением ошибок, допущенных при расчете лимита и т.д.) осуществляется с разрешения тех же лиц, которым предоставлено право их утверждения.
Первичными документами на отпуск материалов со складов предприятия в его подразделения являются (помимо уже перечисленных) лимитно–заборная карта (типовая межотраслевая форма № М–8), требование–накладная (типовая межотраслевая форма № М–11), накладная (типовая межотраслевая форма № М–15).
В конце месяца (квартала) лимитно–заборные карты сдают в бухгалтерскую службу предприятия. При отпуске материалов сверх лимита в первичных документах (лимитно–заборных картах, требованиях–накладных) проставляют штамп (надпись) «Сверхлимита». Материалы отпускают сверх лимита при наличии разрешения руководителя предприятия или лиц, им на это уполномоченных. На документах указывают причины сверхлимитного отпуска материалов.
К сверхлимитному отпуску материалов относится дополнительный отпуск, связанный с исправлением или возмещением брака (на производство изделий, продукции взамен забракованных) и покрытием перерасхода материалов, т.е. расхода сверх норм.
Отпуск материалов со складов подразделения сельскохозяйственного предприятия на производство может оформляться записью непосредственно в карточках складского учета. В этом случае расходные документы на отпуск материалов не оформляются. Материалы отпускаются на основании лимитно–заборных карт, выписываемых в одном экземпляре. Лимит отпуска можно указать и в самой карточке. Получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карточке складского учета. Здесь же указывается шифр или наименование заказа (затрат).
При этой системе отпуска материалов со склада карточка складского учета является регистром аналитического учета и одновременно выполняет функции первичного документа.
Возврат подразделениями предприятия на склад неиспользованных материалов оформляется накладными или лимитно–заборными картами. Сданные на склад материалы приходуют по складу с одновременным списанием из–под отчета подразделения предприятия. Если эти материалы были списаны в производство, их стоимость относят на уменьшение соответствующих затрат.
Стоимость материалов, израсходованных на сельскохозяйственных предприятиях в связи со сбытом и продажей продукции (выполнением работ, оказанием услуг), зачисляют на счета учета расходов на продажу. К израсходованным в связи со сбытом и продажей продукции (выполнением работ, оказанием услуг) материалам относятся тара и упаковка, использованные на затаривание готовой продукции, не оплаченные покупателем отдельно (сверх договорной цены на продукцию); материалы, использованные на крепление изделий на железнодорожные платформы, в вагоны и на другие транспортные средства; стоимость материалов, израсходованных при организации рекламных мероприятий, участии в ярмарках и выставках и т.д.
Исходя из конкретных условий своей деятельности сельскохозяйственное предприятие может, помимо указанных форм первичных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, применять самостоятельно разработанные формы первичных документов, которыми оформляется движение. Такие формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».
Порядок отпуска, график доставки, формы оперативных документов определяются в приказе (распоряжении и т.д.) о документообороте предприятия.
Подразделения сельскохозяйственного предприятия ежемесячно составляют отчеты о наличии и движении материальных ценностей, которые вместе с другими документами по учету затрат на производство передают в бухгалтерскую службу предприятия или в другое подразделение согласно утвержденному порядку документооборота.
5.4. СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО–ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
Для учета МПЗ предназначены синтетические счета 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Все счета активные: по дебету отражается поступление и оприходование запасов, по кредиту – их выбытие. Основным счетом по учету движения материалов на сельскохозяйственных предприятиях, как правило, служит счет 10 «Материалы», к которому могут быть открыты субсчета:
1 «Сырье и материалы»;
2 «Удобрения, средства защиты растений и животных»;
3 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
4 «Топливо»;
5 «Тара и тарные материалы»;
6 «Запасные части»;
7 «Корма»;
8 «Семена и посадочный материал»;
9 «Материалы и сырье, переданные в переработку на сторону»;
10 «Строительные материалы»;
11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности (сроком полезного использования до 12 месяцев)»;
12 «Прочие материалы».
Субсчет 10–1 «Сырье и материалы» предназначен для учета наличия и движения: сырья и основных материалов, входящих в состав производимой сельскохозяйственной продукции и образующих ее основу или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении; сырья и материалов, используемых при выполнении работ и оказании услуг.
Сельскохозяйственные предприятия на субсчете 10–2 «Удобрения, средства защиты растений и животных» учитывают минеральные удобрения, средства защиты растений и животных (ядохимикаты, биопрепараты, медикаменты и другие химикаты, используемые для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур, животных, проведения опытов и т.п.).
На субсчете 10–3 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали» показывают наличие и движение покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, конструкций и деталей. Субсчет применяется на промышленных предприятиях и в строительных организациях АПК.
На субсчете 10–4 «Топливо» учитывают наличие и движение нефтепродуктов, используемых для основного, вспомогательного или обслуживающего производств.
Субсчет 10–5 «Тара и тарные материалы» предназначен для учета наличия и движения тары (картонной, деревянной, синтетической, мешочной (тканевой) и др.).
На субсчете 10–6 «Запасные части» учитывают наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, деталей, узлов, агрегатов, аккумуляторов, предназначенных для ремонта, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и др., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же отражают движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях предприятия, на технических обменных пунктах и других ремонтных предприятиях. На субсчете 10–6 также учитывают и годные для восстановления двигатели, узлы, агрегаты, шины и запасные части, снятые с машин и оборудования.
На субсчете 10–7 «Корма» отражают наличие и движение кормов. Корма на предприятии могут быть как собственного производства, так и покупные.
На субсчете 10–8 «Семена и посадочный материал» показывают данные о семенах и посадочном материале производства прошлого года, урожая отчетного года и покупных. При очистке, сортировке и сушке семенного и посадочного материала производства прошлого года отходы, вызванные доработкой (земля, мертвая засоренность, усушка), отражают методом «красное сторно». Затраты по очистке, сортировке и сушке относят непосредственно на увеличение стоимости семян. Расходы, связанные с подработкой семян и посадочного материала урожая отчетного года, относят на затраты производства. На отдельных аналитических счетах субсчета 10–8 учитывают натуральные займы семян (по плановой себестоимости соответствующей продукции собственного производства). Эти займы погашают по фактической себестоимости семян того года, в котором происходит возврат с отражением по дебету счета 90 «Продажи». На субсчете 10–8 предприятия учитывают саженцы многолетних насаждений, приобретенные в питомниках в качестве посадочного материала.
Потери и недостачи кормов, семян и посадочного материала в пределах и сверх норм естественной убыли списывают на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с последующим отнесением на соответствующие счета.
На субсчете 10–9 «Материалы, сырье, переданные в переработку на сторону», учитывают движение материалов, переданных в переработку на сторону. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относят в дебет счетов, на которых учитывают изделия, полученные из переработки.
На субсчете 10–10 «Строительные материалы» учитывают наличие и движение материалов, используемых в строительстве.
На субсчете 10–11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности сроком полезного использования до 12 месяцев» отражают наличие и движение инвентаря, инструмента, хозяйственных принадлежностей со сроком полезного использования до 12 месяцев.
На субсчете 10–12 «Прочие материалы» учитываются прочие материалы.
Материалы учитывают на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. Сельскохозяйственные предприятия продукцию собственного производства отчетного года, отражаемую на счете 10 в течение года (до составления годовой отчетной калькуляции), учитывают по плановой себестоимости. После составления годовой отчетной калькуляции плановую себестоимость материалов корректируют до фактической себестоимости.