Потребителями результатов управленческого учета являются все сотрудники организации, участвующие в управлении (принимающие управленческие решения). Это руководители (лица, отдающие распоряжения, приказы и указания), и сотрудники, управляющие не людьми, но имеющие дело с достаточно большими активами.
Поскольку управленческий учет это внутренний учет, он регламентируется только внутренними правилами и распоряжениями уполномоченных на то сотрудников.
Данные и результаты управленческого учета составляют коммерческую тайну и не сообщаются представителям каких-либо государственных или иных органов, кроме случаев, специально оговоренных законом.
К сожалению, закон прописывает это очень плохо, в нем нет даже точного определения понятия «раскрытие» процедуры представления не определенному заранее кругу лиц существенной информации о предприятии. Практика показывает, к чему это приводит при полной безответственности государства и его чиновников за разглашение такой информации третьим лицам в разных, чаще всего разрушительных для предприятия целях.
Пожалуй, не мешало бы прописать в законе и субсидиарную ответственность государства за такого чиновника.
Некоторые люди говорят на эту тему: «полное раскрытие», не представляя себе границ и практической непригодности термина в силу его общей расплывчатости.
Авторы уже много лет стараются довести до своих пользователей и слушателей мысль, что сообщество предпринимателей, профессионалов управления должно доступными ему методами влиять на совершенствование законодательства, добиваясь его четкости и, лучше всего, алгоритмической строгости формулировок.
Для целей предмета «раскрытие», например, введение в закон термина «детальное раскрытие» с постатейной регламентацией характеристик и величин раскрытия сильно помогло бы и бизнесу, и законодателю, и менеджеру, и, наконец, программисту, кем в конечном итоге является и один из авторов этой книги.
Мы уже скоро к этому вернемся к программисту и его роли в организации управленческого учета.
Итак, принцип ведения управленческого учета отражение в учете всех событий, так или иначе влияющих, либо могущих повлиять на экономическую жизнь предприятия (организации).
Санкций за отсутствие управленческого учета закон не предусматривает, а вот жизнь предусматривает и еще как. Такой санкцией является банкротство компании или потеря предприятия в пользу другого собственника.
Смена собственника, кстати, сопровождается, как правило, сменой системы управленческого учета на привычную новому владельцу.
Тетрада видов учета
Итого, имеется четыре основных вида учета, действующих в области экономики предприятия, различных по целям и потребителям, но серьезно переплетающихся по документам и исполнителям. А из осознания факта наличия таковых различий можно делать организационные выводы.
Теория подсказывает, а практика успешных компаний подтверждает: чем сильнее обособлены различные виды учета организационно (каждому свой главный бухгалтер, своя организационная структура), методически (каждому своя учетная политика, свои правила учета, свой План счетов), технологически (свое программное обеспечение, свой документооборот) и т. п. тем проще и дешевле вести каждый из них, тем больше результаты каждого будут отвечать своему предназначению.
Сказанное не означает появление трех отделов «бухгалтерия» на предприятии вместо одного.
Та же практика успешных компаний показывает, что при нормальном подходе с позиций здравого смысла, а не «правильных» теорий, происходит сокращение персонала, выделенного для профессионального занятия учетами, учетные функции перераспределяются, а КПД прочих сотрудников компании возрастает.
Так, в одной из крупнейших торговых компаний разделение учета позволило сократить персонал бухгалтерии почти в два раза, при этом налоговой части в четыре.
Для компаний малого и среднего бизнеса вступает в действие принцип совмещения должностей и Главбух Управленческого Учета оказывается по основной должности Директором по экономике и финансам.
Таким образом, практическая рекомендация звучит следующим образом: в организационно-функциональной структуре следует завести две различные функции ведение управленческого учета и ведение налогово-финансового учета (цели см. выше).
Не следует сосредотачивать руководство всеми видами учета в одних руках. По крайней мере, задачу налогово-финансового и управленческого учета лучше возложить на двух разных руководителя иначе рассмотрение одного и того же события с точки зрения минимизации налогообложения, соответствия правилам бухгалтерского учета (иногда по российским и международным стандартам одновременно) и реальной экономической картины становится существенно более сложным делом, чем с этим может справиться один человек.
Сказанное не относится к исполнителям на нижнем уровне у них работа простая. Как предписано, так и должно быть сделано.
Детализация регламента учетных операций, ведение учета «от операции», т.е. с осознанием того обстоятельства, что учитываемая деятельность это последовательность отдельных действий (хозяйственных операций, по-другому), а документ это следствие, фиксирующее обстоятельства операции позволяет сильно повысить производительность труда учетных работников, в ряде же случаев вообще возложить этот труд на технику, сопровождающую регистрацию действий линейным персоналом (менеджерами, операторами, ИТР и т.п.).
Что касается заграницы
Что касается заграницы. В США на управленческий учет уходит до 90% от общего объема расходов на корпоративный учет в целом.
Налоговым и финансовым учетом в большинстве мелких и средних компаний, да и во многих крупных, занимаются не собственные внутренние подразделения, а внешние фирмы. Как правило юридические. Называется это аутсорсинг налогового учета. В крупных фирмах это большие аудиторские компании, так называемая «Большая пятерка», после краха Arthur Andersen Consulting уже «Большая четверка»19.
Управленческим учетом руководит один из высших менеджеров компании. Раньше его называли по привычке бухгалтером, но после того, как его годовой доход стал переваливать за сотни тысяч долларов, стали называть controller20 с ударением на втором «о», главный менеджер контроллинга деятельности, наиболее близкой по смыслу нашему управленческому учету. Иначе акционеры плохо воспринимали такие суммы выплат.
И, наконец, вывод по поводу финансового учета как учета для внешних пользователей. История прошлых десятилетий помнит громкие банкротства «доткомов» предприятий отрасли информационных технологий (название из ".com» «dot com»)21, крупнейших криптовалютных бирж и даже монстров вроде компании «Энрон» с ценой вопроса 58 миллиардов долларов по сегодняшним меркам не меньше 150 миллиардов долларов США.
Такова цена потерь вследствие ошибок, допускаемых в учете.
Учет и отчетность
Еще одно расхожее мнение, поддерживаемое если не теоретиками, то так называемыми «автоматизаторами» управленческого учета и отчетности.
Программисты-молодцы, которые знают Oracle22 и SQL23, умеют «оптимизировать» данные, открыли правило одноразового ввода, любят термины вроде «релевантность реляционных диспозитивных семантик»24, чтобы пользователь начинал думать, кто громче и забористее кричит, тот и прав.
Мнение формулируется примерно таким образом: «построение системы учета следует начинать с построения системы отчетов, т.к. состав и структура учетных регистров определяются теми отчетами, которые требуется получать из системы».
Вторая версия этого мифа: «учет и отчетность составляют единый иерархический комплекс, который требуется возводить системно, оптимизируя потоки данных и их хранение». При этом подразумевается, что знанием того, что же такое «системно» обладают только специалисты консалтинговой компании, предлагающей свои услуги.
Ключ к пониманию реальных взаимоотношений между учетом и отчетностью предлагается искать все там же в области здравого смысла и простейших понятий.
Что такое учет? система правил и технологий сбора (фиксации) и хранения информации о событиях, влияющих на экономику организации.
Что такое отчетность? набор, или система, отчетов и документов, представляющих накопленную в учете информацию. Ключевым является слово «представление» показ ситуации с различных сторон на основе одних и тех же данных.
С помощью различных «простых» отчетов мы как бы рассматриваем один и тот же предмет, или организм предприятия, с разных сторон, под разным углом зрения, в разных диапазонах инфракрасном, видимом, рентгене, прослушиваем стетоскопом, изучаем график температуры (шутка).
Сложные отчеты позволяют представить некоторые комплексные величины уровень тренированности организма, иммунный и гормональный статус и т. п. А соотношение между учетом и отчетностью?
Путаница возникает на нижнем, «бытовом» уровне, когда «сырые» данные учета практически не различаются с «простыми» отчетами ни по форме, ни по сути. Однако как только потребитель и производитель становятся разными лицами, а организация укрупняется до размеров больше 1015 человек, эти понятия пора разделять.
Учет когда медсестра ставит и вынимает градусники, записывает показания в тетрадочку. Отчетность это графики температуры по каждому больному, построенные на основании данных из тетрадочки, и знаменитая «средняя температура по больнице», и отчет-вывод-обобщение «температура скачет больного лихорадит».
Во-первых, это две различные системы одна ориентирована на хранение данных, другая на их представление (показ).
Цель первой объективность, т.е. фиксация одинаковых событий одинаковым образом.
Цель второй прозрачная субъективность, т.е. представление такое, которое помогает принимать решения, при этом не навязывая решение человеку, имеющему обязанность решать.
Во-вторых, они связаны соотношениями запрос-ответ. Отчетность говорит: я собираюсь представить ситуацию таким вот образом. Мне требуются такие-то данные, а сложить-перемножить я могу и самостоятельно. Учет всего лишь «вываливает» нужное количество данных, а еще точнее предоставляет системе отчетности право доступа к продекларированным в запросе массивам данных.
В-третьих, учет и отчетность ведутся в разных режимах. Учет желательно вести в режиме реального времени «от события», «по прерыванию» как только событие произошло, тут-то его и учли (а то и на пару минут раньше).
Отчет делается тогда, когда это требуется для принятия решения («по запросу»).
В четвертых, соответствующие кадры учета и отчетности должны обладать совершенно разным менталитетом.
Учетчик лицо, сидящее на стуле в «ждущем режиме». Оживает при появлении события, подлежащего учету: заносит событие в реестр, присваивает ему аналитические коды (фиксирует основные признаки), и снова замирает до следующего события.
Учетчик это человек, способный и два, и сто раз подряд одинаковым образом отразить одинаковые события. И более того получить от этого факта удовольствие как хорошо устроен мир! Он прост!
Очень хорошо, если учетчиком работает оборудование, вычислительная машина или сама внешняя среда тогда проще обеспечивать надежность и достоверность фактов учета, хотя алгоритмизация здесь сложнее живому учетчику можно дать некоторую волю домыслить инструкцию, а машине до сих пор нельзя.
Сегодня можно добавить: в последние годы появился соблазн думать, что искусственный интеллект уже существует и работает, и ему можно доверить задачу «домыслить инструкцию».
Но пока это делать рано. Лучше описать все в понятном человеку алгоритме, а не перепоручить это нейросети, которая тоже не является по-настоящему искусственным интеллектом, а всего лишь программной реализацией некоторого алгоритма, уже не вполне и не до конца осознаваемого программистами и архитекторами системы учета.
А тот, кто составляет отчет (кстати, что это за процесс составление отчета тема отдельного разговора) должен делать этот конкретный отчет один раз в жизни!
Поэтому пусть творит, только объяснит, (укажет правила выбора и обработки учетных данных по каждой ячейке отчета, и какой смысл в различных результатах примеры использования для принятия управленческих решений). А после составления отчета другие сотрудники могут пользоваться столько раз, сколько нужно.
Аналогично предыдущей рекомендации следует разделить функцию учета, т.е. сбора и фиксации информации, и функции составления отдельных конкретных отчетов и поручать эти функции разным людям. При этом наиболее желательно, чтобы составление отчетов было функцией именно тех лиц, которым предстоит потом принимать решения на основании этих отчетов. Инструментарий поддержки же им должна предоставить система управленческого учета. Честно признаться, это единственный известный из практики работающий способ добиться появления качественной отчетности.
Заключение
Подытожим основные выводы, следующие из обширной истории практической деятельности в области управленческого учета.
1. Управленческий учет и отчетность существенно отличаются по своим правилам от других основных видов учета налогового и финансового. И заниматься им должны выделенные люди выделенное время с использованием выделенных ресурсов иначе вместо профессионализма получится полная профанация.
2. Управленческий учет и управленческая отчетность связаны между собой весьма опосредованно через общий объект наблюдения. Все остальные признаки у них существенно разные. Поэтому желательно разделение лиц, занимающихся учетом и составлением отчетов. Составление собственно форм управленческой отчетности желательно поручать тем сотрудникам, которые будут использовать отчеты по этим формам в своей практической деятельности.
3. Бухгалтерский метод учета является наиболее устойчивым к ошибкам, простым для понимания, универсальным и дешевым так что гораздо проще применять его в целях и управленческого учета, не изобретая велосипедов.
4. Управленческий учет и отчетность в их организации и текущем функционировании требуют профессионального подхода со стороны исполнителей со всеми вытекающими требованиями к исполнителям.
5. Для целей экономии сил и средств на ведение учета нужно сблизить состав и структуру учетных регистров и баз данных таким образом, чтобы наиболее полные и подробные системы учета служили основой для ограниченных и частичных систем таких, как системы налогового и финансового учета. При этом вполне можно предусмотреть автоматические фильтры и конверторы программы, которые отбирают и трансформируют данные системы управленческого учета в готовые записи в системах налогового, бухгалтерского и финансового учета.