10) затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции;
11) расходы по операциям с тарой;
12) расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;
13) расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам, если кредиторская задолженность по такой поставке списана в отчетном периоде;
14) расходы на банковские услуги;
15) затраты на проведение собраний акционеров;
16) расходы на операции с финансовыми сделками;
17) отчисления в структуру РОСТО;
18) убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в нынешнем периоде;
19) безнадежные долги;
20) потери от внутрипроизводственных простоев по внутренним причинам;
21) потери по внешним причинам;
22) недостача ценностей;
23) расходы в связи со стихийными бедствиями;
24) другие внереализационные расходы, установленные статьей 255 Налогового кодекса РФ.
Внесенные изменения в налоговое законодательство позволяют не учитывать в налогообложении доходы, направленные на оплату дополнительных акций, размещаемых среди акционеров организации.
Ранее пенсионные вносы в негосударственные пенсионные фонды освобождались от налога на прибыль, если направлялись на формирование пенсионных резервов. В настоящее время эти средства направляются в размере не менее 97 %.
При реорганизации организаций в состав доходов, не отвечающих за формирование прибыли, входят стоимость имущества, имущественных прав и обязательств, получаемых на основе правопреемства при реорганизации.
Расходы в виде стоимости имущества и имущественных прав, получаемые на основании правопреемства и приобретенные до даты завершения реорганизации, учитываются юридическими лицами-правопреемниками на условиях главы 25 Налогового кодекса РФ. Это могут быть расходы на ремонт и охрану труда, а также дополнительные расходы, возникающие в процессе передачи имущества. Если имущество, передаваемое правопреемнику, является амортизируемым, организация определяет срок полезного использования, установленного предыдущим собственником, уменьшая срок на количество месяцев, эксплуатации.
Особый порядок определения стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, закреплен в налоговом законодательстве. На дату перехода права собственности стоимость имущества определяется согласно данным налогового учета у передающего лица. При этом учитываются дополнительные расходы. Они имеют место, если таковые расходы определены в качестве взноса в уставный капитал.
Новшеством в Налоговом кодексе является включение в состав расходов таможенных пошлин и сборов.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются расходы на охранную деятельность, на услуги вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации.
Изменения в налоговом законодательстве дают возможность учитывать проценты по реструктуризации задолженности по налогам как внереализационные расходы.
Изменения коснулись порядка формирования резерва по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается задолженность, возникающая из-за реализации товаров, работ, услуг (т. е. это есть дебиторская задолженность от реализации продукции).
Удельный вес среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется не на конец отчетного периода, а за весь отчетный (налоговый) период. Этот принцип касается расчета доли прибыли по обособленным структурным подразделениям.
Расчет стоимости амортизируемого имущества за налоговый период производится по формуле:
Саи = (Сост1+Сост2) / К+1,
где, Саи – стоимость амортизируемого имущества;
Сост1 – остаточная стоимость на первое число месяца каждого отчетного периода;
Сост2 – остаточная стоимость на первое число месяца следующего за отчетным;
К – количество месяцев в отчетном периоде.
Пример
ООО "Институт стекла", являющийся структурным подразделением крупной корпорации "Нарат", рассчитывает долю прибыли в общих доходах корпорации.
Для определения налоговой базы по налогу на прибыль бухгалтер уменьшает доходы организации на документально подтвержденные затраты. Расчет стоимости амортизируемого имущества за период рассчитывается следующим образом:
Остаточная стоимость имущества за I квартал 2006 г.
Саи = (1 200 000+1 000 080) / 4 = 550 020 руб.
Положительным моментом в налоговых изменениях является распределение расходов по самостоятельному усмотрению налогоплательщика. Это касается тех расходов, которые трудно отдифференцировать к какой группе затрат они относятся.
Статья 259 Налогового кодекса РФ закрепляет льготную норму налогообложения прибыли. Налогоплательщики включают расходы на капитальные вложения в состав уменьшающих налоговую базу расходов.
Расходы на капитальное вложение определяются в размере 10 % первоначальной стоимости основных средств. Также в расходы на капитальные вложения включают расходы, связанные с достройкой, дооборудованием, техническим перевооружением объектов основных средств. Следует иметь в виду объекты, полученные на безвозмездной основе, не относятся к уменьшаемым расходам. И при расчете амортизации расходы на капитальные вложения учитываться не будут, в том числе и в размере не более 10 %. Капитальные вложения в арендованные объекты как неотделимые улучшения считаются амортизируемым имуществом. У арендодателя признание расходов в виде амортизации происходит с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию. Расходы в виде капитальных вложений признаются как расходы отчетного периода, на который приходится дата начала эксплуатации основных средств.
Освобождается от налогообложения стоимость имущества в виде вложений в неотделимые улучшения этого имущества, произведенные арендатором.
Совокупная сумма переносимого убытка не может превышать 50 % налоговой базы (было 30 %), а с 2007 г. ограничения не будет.
Налогоплательщики могут признавать в расходах при исчислении прибыли в течение 3-х лет 100 % затрат на НИОКР, не принесшие положительных результатов. Сокращается срок списания расходов по положительным результатам. Сокращается срок списания расходов по работам, результаты которых используются в производстве. Списание уменьшающих расходы по данному положению будет производиться за 2 года.
Немаловажным изменением является порядок распределения прибыли по обособленным структурным подразделениям.
Если организация имеет насколько подразделений в пределах одного субъекта Российской Федерации, налог на прибыль определяется системой показателей всех подразделений.
Если обособленными структурными подразделениями, независимо от их обособленности от основного производства, получен убыток, то при налогообложении принимаются фактические расходы на содержание этих организаций (пределы утверждаются региональными властями).
Определен порядок учета положительных и отрицательных курсовых разниц по облигациям внутреннего государственного валютного займа. Так, налогооблагаемая прибыль уменьшается на всю сумму положительных курсовых разниц в момент поступления валюты и до принятия займа IV и V серий на баланс.
Льготы по налогу на прибыль малым предприятиям действуют на протяжении применения 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации. Порядок применения льгот указан п. 4 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 г. № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций. Этот закон уже утратил силу с 01.01.2002 г. Однако некоторые положения действуют и по нынешний день.
Установлено, что в первые два года работы налог на прибыль не уплачивается, если осуществляется производство и переработка сельскохозяйственной продукции, продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения, строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного наблюдения.
В 3-й и 4-й годы работы малые предприятия уплачивают налог в размере 25 % и 50 % от установленной ставки, если выручка от вышеуказанных видов деятельности более 90 % общей суммы выручки.
Льготы не предоставляются малым предприятиям, оборудованным на базе ликвидированных предприятий, филиалов и структурных подразделений.
Условия отнесения организаций к малому бизнесу определены Федеральным законом от 14.06.1995 г. % 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ".
Законом установлены критерии, по которым предприятие считается малым.
Доля участия РФ, Субъектов РФ, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не должна превышать 25 % в уставном капитале организации.
Доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать 25 % в уставном капитале.
Средняя численность работников в организации за отчетный период не превышает следующих предельных уровней:
1) в промышленности – 100 человек;
2) в строительстве – 100 человек;
3) на транспорте – 100 человек;
4) в сельском хозяйстве – 60 человек;
5) в научно-технической сфере – 60 человек;
6) в оптовой торговле – 50 человек;
7) в розничной торговле и бытовом обслуживании населения – 30 руб.;
8) в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности – 50 человек.
Если прекращается деятельность, в связи с которой были предоставлены льготы до истечения 5-тилетнего срока, сумма налога на прибыль уплачивается в полном размере. Сюда включается налог, начисленный в полном размере за весь период его деятельности плюс дополнительные платежи по ставке рефинансирования Центробанка Российской Федерации.
Пример
Предприятие осуществляет производство растительного масла с 2001 г.
В результате переработки семян подсолнечника по действующей технологии производства невозможно произвести растительное масло, не получив одновременно шрот.
Относятся ли шроты к продовольственным товарам, и следует ли малому предприятию, осуществляющему производство растительного масла путем переработки сельхозпродукции, выручку от реализации шрота, полученных в ходе переработки семян подсолнечника, включать в состав выручки от реализации продовольственных товаров для определения права организации на предоставление льготы по налогу на прибыль, установленной п. 4 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 г. № 2116-1?
Шроты, полученные вследствие переработки семян подсолнечника, относятся к продовольственным товарам, что не исключает право малого предприятия на предоставление льготы по налогу на прибыль.
Выручка от реализации шрот, полученных вследствие переработки семян подсолнечника, подлежит включению в состав выручки от реализации продовольственных товаров для определения права организации на предоставление льготы по налогу на прибыль, установленной п. 4 ст. 6 Закона г. № 2116-1.
Предусмотренные льготы по налогу на прибыль, срок действия которых не истек на день вступления в силу изменений и дополнений НК РФ и некоторых других актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, применяются малыми предприятиями до истечения срока, на который такие льготы были предоставлены.
Утративший силу Закон № 2116-1 не ставил момент предоставления льготы по капитальным вложениям в зависимости от момента постановки объектов основных средств на учет и ввод в эксплуатацию. Первостепенным является фактическое осуществление капитальных вложений. Неправильное отражение операций на счетах бухгалтерского учета также не служило препятствием к получению льготы.
Например, если при приобретении основного средства допущена ошибка: сумму, уплаченную поставщику, отнесли в дебет счета 01 "Основные средства", а не на счет 08 "Капитальные вложения"; все равно организация имела право на льготу.
При определении суммы, подлежащей льготированию, учитывают фактически произведенные капитальные вложения вне зависимости от срока ввода в эксплуатацию основных средств и их отражения на счете 01.
Право на применение льготы на прибыль, направленную на капитальные вложения, не зависит от момента ввода в эксплуатацию объектов основных средств, не зависит от момента отражения их поступлений на счетах бухгалтерского учета.
Освобождалась от налогообложения та часть прибыли, которая была направлена на финансирование капитальных вложений производственной деятельности организации. Административные здания организаций отраслей сферы материального производства относились к объектам производственного назначения. Если эти же здания использовались для организаций непроизводственных отраслей, то они относились к объектам непроизводственного назначения и, следовательно, не пользовались льготами на прибыль.
Однако следует иметь в виду, капитальные вложения на производственные цели должны быть экономически оправданы и документально подтверждены. Это является обязательным в случае проверки налоговой инспекцией.
Чтобы получить льготу по налогу на прибыль, необходимо было вкладывать в развитие собственной производственной базы. После завершения создания (приобретения) объектов основных фондов для собственного производства зачислялись и отражались по дебету счета 01 "Основные средства".
Утратило силу положение о применении льготы по налогу на прибыль филиалами организаций.
Филиалы не имеют собственной производственной базы. Они не являются юридическими лицами, и их наделяет имуществом создавшая их организация. За ней закрепляется имущество и юридическое лицо осуществляет вложения в объекты филиалов. Поэтому имело право на льготу по капитальным вложениям.
Отдельный вопрос касается арендованного имущества.
Если арендатор производил отделимые улучшения такого имущества, они являлись его собственностью. Неотделимые улучшения не являлись собственностью арендатора. Согласно арендному договору тот, кто осуществил вложения, имел право возмещения стоимости улучшений.
Поэтому налоговая льгота не могла предоставляться арендатору, так как финансовые вложения сделаны не в собственное имущество.
Пример
Организация произвела ремонт арендуемого здания. Была осуществлена перепланировка помещения, арендатор сделал встроенную мебель. По договору аренды эти неотделимые улучшения поступают к арендодателю безвозмездно.
Затраты организации были зачислены на счет 08 "Капитальные вложения", далее отражены на счете 01 "Основные средства".
Организация заявила о праве использовать льготу.
Налоговый орган настаивал на невозможности применения льготы, т к. капитальные вложения были осуществлены не в собственные объекты основных средств.
Однако позиция организации оказалась правомерной, и она добилась применения льготы.
Капитальные вложения осуществляются за счет собственных и привлеченных средств. Капитальные вложения финансируются за счет начисленной амортизации, за счет полученной прибыли.
При определении льготируемой прибыли нужно было из общей суммы затрат на капитальные вложения вычесть начисленную амортизацию за отчетный период.
В бухгалтерском учете амортизация проводится по дебету счетов учета издержек производства в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств".
В бухгалтерском учете организации могли отражать амортизационные отчисления следующими способами: линейным, уменьшения остатка, списания стоимости, пропорционально объему продукции, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
Сумма амортизационных отчислений по бухгалтерскому учету могла не совпадать с налоговым.
При расчете льготы по капитальным вложениям организация исчисляла амортизацию в соответствии с бухгалтерским учетом.
Пример
Организация приобрела и оплатила объект основного средства для осуществления своей деятельности на сумму 30 000 руб. Сумма начисленной амортизации составила 10 000 руб. Если суммы амортизационных отчислений были меньше прибыли, направляемой на капитальные вложения, определяется разница между затратами и износом.
30 000 – 10 000 = 20 000 руб.
Максимально освобождаемая сумма прибыли в качестве вложения в капитал равна 20 000 руб.
Пример
Приобретено основное средство в размере 40 000 руб. и сразу оплачено поставщику. Сумма амортизационных отчислений по основным средствам составила 42 000 руб.
Если сумма начисленного износа больше суммы, направленной на финансирование капитальных вложений, льгота предоставляться не могла.
40 000 – 42 000 = – 2000 руб.
Сумма амортизационных отчислений равна 42 000 руб., а прибыль на финансирование капитальных вложений составила 40 000 руб. Значит, полностью было осуществлено финансирование за счет суммы износа и права льготирования прибыли не имеет.
Еще одним условием льготирования прибыли было фактическое направление собственных средств в размере фактически оплаченной стоимости оприходованных основных средств. Значит, если затраты были не оплачены, то пользоваться льготой было нельзя.
Пример
Было приобретено основное средство на сумму 75 000 руб. Половина стоимости 37 500 руб. оприходованного основного средства оплачена в I квартале календарного года, другая половина – во II квартале.
Сумма прибыли, направленная на финансирование капитальных вложений, определяется в размере задолженности перед поставщиком (37 500 руб.).
Вся сумма могла освобождаться от налогообложения.
Могут возникать ситуации, при которых поступление и оплата основных средств происходят в разные налоговые периоды.
Если оплата производится в текущем календарном году, а отражение происходит в следующем году, льгота предоставляется за текущий налоговый период.
Если приобретены основные средства в текущем году, а оплата переносилась на следующий годовой период, льгота предоставлялась в следующем годовом периоде.
Однако льготой воспользоваться было нельзя, если организацией произведена оплата за основные средства без фактического их поступления. Речь идет о невыполнении поставщиком своих обязательств при осуществлении авансового платежа со стороны организации-покупателя основных средств.
Особенностью применения налоговой льготы по налогу на прибыль, используемой в капитальных вложениях, считалось ее денежное выражение. Льгота могла предоставляться только при оплате основных средств в денежном эквиваленте.
Позиция носила спорный характер. Даже законом о налоге на прибыль не отмечалось условий оплаты основных средств.