Если посредник является плательщиком НДС, то на сумму своего вознаграждения за реализованные SIM-карты, ранее выкупленные им у оператора (его представителя), он выставляет последнему счет-фактуру, оформленный в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. Такой счет-фактура подлежит регистрации в книге продаж посредника (салона сотовой связи).
Пример
ООО "Подвижные системы связи" в мае 2005 г. приобрело по безналичному расчету для продажи через свои салоны связи 450 SIM-комплектов "Джине" по цене 146 руб., включая НДС 18 %, на общую сумму 65 700 руб. Поставщиком данных комплектов явилось ЗАО "Мобител" – дилер "МТС". Данные комплекты реализовывались через салоны сотовой связи ООО "Подвижные системы связи" по цене 150 руб. Рекомендованная цена дилера в соответствии с его официальными письмами не должна была превышать 150 руб. В мае 2005 г. ООО "Подвижные системы связи" реализовало 300 комплектов "Джине". Согласно субдилерскому (субагентскому) договору, заключенному этой фирмой с ЗАО "Мобител", за каждый активированный комплект "Джине" дилер выплачивает субдилеру вознаграждение в сумме 10 долл. США без НДС, а выплата суммы субдилеру производится в рублевом эквиваленте по курсу на последний день отчетного месяца. Внутренний курс фирмы на 31 мая 2005 г. составил 28 руб. 50 коп. Бухгалтер ООО "Подвижные системы связи" так отразил в бухгалтерском учете за май 2005 г. эти операции: Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
Кредит счета 51 "Расчетные счета" – произведена оплата ЗАО "Мобител" за SIM-комплекты
"Джине" в сумме 65 700 руб.;
Дебет счета 41 "Товары",
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" – оприходованы 450 SIM-комплектов "Джине" по фактической себестоимости на общую сумму 55 677 руб. 97 коп. (65 700/118x100);
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" – выделен входной НДС с суммы приобретения 10 022 руб. 03 коп. (65 700 / 118 х 100);
Дебет счета 50 "Касса",
Кредит счета 90 "Продажи" – реализовано 300 SIM-комплекты "Джине" на сумму 45 000 руб., включая НДС 18 %;
Дебет счета 90 "Продажи",
Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – начислен НДС с отгрузки 6864 руб. 41 коп. (45 000/118x18);
Дебет счета 90 "Продажи",
Кредит счета 41 "Товары" – списана покупная стоимость реализованных SIM-комплектов
"Джине" в сумме 37 118 руб. 65 коп. (55 677 руб. 97 коп. / 450 х 300);
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",
Кредит счета 90 "Продажи" – начислено субдилерское вознаграждение за активацию 300
комплектов "Джине" в мае 2005 г. в сумме 100 890 руб., в том числе НДС 18 % (10 долл. США х 300 комплектов х 28,5 руб. + 18 %);
Дебет счета 90 "Продажи", Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – начислен НДС с суммы субдилерского вознаграждения за реализацию SIM-комплектов "Джине" за май 2005 г. в сумме 15 390 руб.
Расчеты с операторами, их коммерческими представителями (дилерами и агентами) по операциям с картами оплаты подвижной связи и SIM-картами, взятыми на комиссию Иногда крупные дилеры операторов сотовой связи дают своим субдилерами (салонам) карты экспресс-оплаты, а также SIM-карты на реализацию без оплаты, но с условием возврата вырученных субдилером денежных средств за реализованные карты. За оказание таких услуг дилеры выплачивают мелкому продавцу субдилерское (субагентское) вознаграждение. Подобные формы кредитования необходимы тем мелким посредникам, которые только начинают работать на рынке оказания услуг сотовой связи, ибо такие салоны оказываются еще не "раскрученными" и не всегда способны работать по схеме "деньги вперед". А крупные дилерские компании имеют свои тактические приемы работы, в том числе и по поддержке малого бизнеса в сфере оказания услуг сотовой связи. В первую очередь дилерским компаниям такие приемы помогают не только активно привлекать к работе клиентскую базу, но и поддерживать на плаву тех, кто сам является основой их бизнеса.
Конечно, таким образом выдаются незначительные партии карт оплаты и SIM-карт: на этом сразу много не заработаешь. Однако такой поблажки вполне хватает для "раскрутки" небольшого количества салонов сотовой связи, которыми владеют мелкие предприниматели. Учет полученных на комиссию карт оплаты услуг подвижной связи, а также SIM-карт ведется в салоне сотовой связи, как уже было отмечено выше, на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию". Задолженность перед оператором (его дилером) возникает у субдилера только с момента реализации покупателю таких карт. Причем суммы, вырученные от осуществления данного вида деятельности, не признаются выручкой салона сотовой связи, поскольку в этом случае он продает не свои карты, а чужие, принятые на реализацию. Учет расчетов с операторами (их дилерами) по принятым от них на комиссию картам экспресс-оплаты и SIM-картам в бухгалтерском учете салона связи ведется на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Оборот по Кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" показывает сумму денежных средств, полученных салоном связи за реализованные комиссионные карты, и сформированную тем самым кредиторскую задолженность. Оборот по дебету этого счета отражает суммы, уплаченные оператору (его дилеру) в погашение кредиторской задолженности перед ним за карты, взятые на комиссию. Аналитический учет организуется по наименованиям операторов (их дилеров). Одновременно с проводками по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", отражающими реализацию "не своих" карт и SIM-карт, необходимо проводить списание таких активов по количеству, сумме и, если необходимо, по местам хранения с забалансового счета 004 "Товары, принятые на комиссию".
Ежемесячно салоны сотовой связи составляют отчеты по реализации комиссионных карт экспресс-оплаты и SIM-карт, и вместе со вторыми экземплярами абонентских договоров отправляют в качестве отчета оператору (его дилеру). На основании таких отчетов определяется размер субдилерского (субагентского) вознаграждения посреднику, реализовавшему "чужие" карты, и составляется акт оказанных услуг (выполненных работ). Ставки вознаграждения посреднику оговариваются в договоре.
Стоит отметить, что реализация комиссионных карт и SIM-карт может осуществляться как за наличный, так и за безналичный расчет. Приобретать их могут как физические, так и юридические лица.
Пример
ООО "Сотовая связь" в июне 2005 г. получило на свой расчетный счет сумму денег от ЗАО "Бетон" 2,9 тыс. руб. в качестве платежа за карты экспресс-оплаты "Билайн", которые ООО "Сотовая связь" взяло на комиссию у ООО "Вымпел", дилера ОАО "ВымпелКом", в количестве 100 штук по цене 145 руб., включая НДС 18 %, на общую сумму 14 500 руб. К концу месяца эта организация полностью реализовала все карты и согласно заключенному субагентскому договору должна была получить вознаграждение в размере 5 % от продажной цены за каждую реализованную карту (без НДС). В бухгалтерском учете ООО "Сотовая связь" данные операции отразились следующим образом:
Дебет счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – оприходованы карты "Билайн" в количестве 100 штук на сумму 14 500 руб.;
Дебет счета 51 "Расчетные счета,
Кредит счета 76 ЗАО "Бетон" – поступили на расчетный счет денежные средства от покупателей в сумме 2900 руб.;
Дебет счета 76 ЗАО "Бетон",
Кредит счета 76 ООО "Вымпел" – произведена отгрузка карт экспресс-оплаты "Билайн" в количестве 20 штук на сумму 2900 руб.;
Кредит счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – списаны карты "Билайн" в количестве 20 штук на сумму 2900 руб.;
Дебет счета 50 "Касса",
Кредит счета 76 ООО "Вымпел" – поступили в кассу денежные средства от покупателей за реализацию комиссионных карт в количестве 80 штук на сумму 11 600 руб.;
Кредит счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – списаны карты "Билайн" в количестве 80 штук на сумму 11 600 руб.;
Дебет счета 76 ООО "Вымпел",
Кредит счета 51 "Расчетные счета" – перечислены с расчетного счета денежные средства дилера за его карты, которые были реализованы покупателям, в сумме 14 500 руб. (2900 +11 600);
Дебет счета 62 ООО "Вымпел",
Кредит счета 90 "Продажи" – начислено субагентское вознаграждение за реализацию карт экспресс-оплаты "Билайн" в количестве 100 штук в сумме 855,50 руб., включая НДС (145 руб. х 5 % х 100 штук + 18 % НДС);
Дебет счета 90 "Продажи",
Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – начислен НДС с субагентского вознаграждения за июнь 2005 г. в сумме 130,50 руб. (14 500 х 5 % х 18 %).
Иногда положениями посреднического договора может быть предусмотрено, что посредник после реализации возвращает оператору (его дилеру) стоимость взятых на комиссию карт оплаты и SIM-карт уже за вычетом своего вознаграждения. В этом случае учет таких карт ведется по продажным ценам. Кредиторская задолженность на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" погашается путем перечисления оператору ее сумм за вычетом агентского вознаграждения (в корреспонденции со счетами 51 "Расчетные счета", 50 "Касса"), а также начислением сумм этого вознаграждения (в корреспонденции со счетом 90 "Продажи").
Пример
ООО "Медиа-связь" берет на реализацию в качестве агента SIM-карты регионального оператора связи "Дон-Телеком" в количестве 200 штук и реализует их по 200 руб. за SIM-карту, включая НДС. В текущем месяце наша организация реализовала все 200 SIM-карт. Условиями агентского договора предусмотрено, что за каждую активированную SIM-карту ООО "Медиа-связь" возвращает оператору только 50 руб., а остальные 150 руб. являются его агентским вознаграждением. В связи с этим в бухгалтерском учете ООО "Медиа-связь" будут сделаны следующие проводки:
Дебет счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – оприходованы SIM-карты в количестве 200 штук на сумму 40 000 руб.; Дебет счета 50 "Касса",
Кредит счета 76 "Дон-Телеком" – поступили в кассу денежные средства от покупателей комиссионных SIM-карт в сумме 40 000 руб. и одновременно отражена задолженность перед оператором за реализованные SIM-карты, взятые на комиссию;
Кредит счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – списаны SIM-карты в количестве 200 штук на сумму 40 000 руб.; Дебет счета 76 "Дон-Телеком",
Кредит счета 51 "Расчетные счета" – произведена оплата оператору за реализованные SIM-карты за вычетом агентского вознаграждения в сумме 10 000 руб. (200 SIM-карт х (200 руб. -150 руб.));
Дебет счета 76 "Дон-Телеком",
Кредит счета 90 "Продажи" – начислено агентское вознаграждение в сумме 30 000 руб., включая НДС (200 SIM-карты х (200 руб. – 50 руб.)) за реализованный комиссионные SIM-карты в количестве 200 штук; Дебет счета 90 "Продажи",
Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – начислен НДС с агентского вознаграждения в сумме 4576 руб. 27 коп. (30 000 / 118 х 18).
В бухгалтерском учете эта операция отражается на основании акта оказанных услуг (выполненных работ) на сумму вознаграждения посредника.
В салонах сотовой связи нередко возникают такие ситуации, когда во время проведения инвентаризации обнаруживается недостача карт экспресс-оплаты (SIM-карт), взятых на комиссию. Как в таком случае построить свои расчеты с операторами (их коммерческими представителями) и отразить в бухгалтерском учете недостачу? Ведь счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в такой ситуации использоваться не может, ибо он предназначен для учета недостач активов, находящихся на балансе организации. А у нас налицо недостача забалансовых активов.
Во-первых, следует списать с забалансового счета недостающее количество карт оплаты (SIM-карт), а также их продажную стоимость.
Во-вторых, необходимо определить виновника недостачи и источник ее покрытия. Организация решит возместить сумму недостачи за счет собственных средств. Бухгалтерская проводка будет следующей:
Дебет счета 91.2 "Прочие (внереализационные) расходы",
Кредит счета 50 "Касса".
Такие расходы не будут учитываться в налоговом учете в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
В-третьих, необходимо отразить кредиторскую задолженность перед оператором (его представителем) на стоимость исчезнувших карт оплаты (SIM-карт), поскольку вернуть их обратно в натуре уже невозможно, но их стоимость все равно придется перечислять собственнику. Поэтому в ежемесячном отчете оператору недостачу карт, взятых на реализацию, показывать не стоит. Лучше провести ее как продажу и пробить через кассовый аппарат чек на сумму недостачи. Официально такую продажу можно оформить через работников салона, которые вроде бы приобрели эти карты (SIM-карты). В этом случае за исчезнувшую карту (SIM-карту) салону сотовой связи можно будет получить посредническое вознаграждение от оператора (его коммерческого представителя).
Пример
После проведенной инвентаризации в салоне сотовой связи обнаружилась недостача двух SIM-карт "Друзья", находившихся на реализации, на сумму 300 руб. В ходе разбирательства материально ответственное лицо (менеджер салона связи) не смогло дать объяснения причин пропажи этих активов. Руководителем салона было принято решение о взыскании суммы недостачи с материально ответственного лица. В бухгалтерском учете недостача была оформлена так:
Кредит счета 004 "Товары, принятые на комиссию" – списана продажная стоимость двух SIM-карт "Друзья" на сумму 300 руб.; документально подключение оформили на менеджеров этого салона связи;
Дебет счета 70 "Менеджер",
Кредит счета 50 "Касса" – материально ответственному лицу выдан аванс в сумме 300 руб. для погашения недостачи;
Дебет счета 50 "Касса",
Кредит счета 76 "Оператор (его коммерческий представитель)" – пробит кассовый чек на сумму 300 руб., внесенных в кассу материально ответственным лицом, виновным в недостаче. Одновременно на эту же сумму отражена кредиторская задолженность перед собственником SIM-карт.
Недостающие SIM-карты были отражены салоном связи в отчете оператору как активированные. В качестве абонентов выступили работники салона. Сумма кредиторской задолженности по недостающим SIM-картам была перечислена оператору в качестве задолженности по активированным SIM-картам. Проводка будет следующей:
Дебет счета 76 "Оператор",
Кредит счета 51 "Расчетные счета".
В результате этого салон сотовой связи смог выручить за утерянные SIM-карты вознаграждение посредника.
Однако в случае фиктивного оформления абонентских договоров на сотрудников своего салона следует помнить, что с момента оформления абонентского договора все финансовые риски несут сотрудники, подписавшие договор. Во избежание неблагоприятных финансовых последствий уже этим сотрудникам необходимо в ближайшее время сообщить оператору (его представителю) об утере ими SIM-карт. В таком случае их вовремя заблокируют, и если кто-то и успел воспользоваться реально пропавшей SIM-картой, то не сможет ей пользоваться дальше.
7. Бухгалтерский и налоговый учет доходов салона сотовой связи
Построение бухгалтерского и налогового учета доходов, а также расходов в салонах сотовой связи зависит в первую очередь от организационно-правовой формы лица. Владельцами салонов могут выступать юридические лица – организации (общества с ограниченной ответственностью и акционерные общества), а также индивидуальные предприниматели – граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Кроме того, построение бухгалтерского и налогового учета ведется в соответствии с утвержденной учетной политикой, а также с налоговыми режимами, применяемыми налогоплательщиком в соответствии с законодательством России.
С 1 января 2000 г. бухгалтерский учет доходов в салонах сотовой связи, если они имеют статус юридического лица, строится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (утв. Приказом Министерства финансов России от 06.05.1999 г. № 32н (с изм. и доп. от 30 марта 2001 г.)).
Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах всех коммерческих организаций, кроме кредитных и страховых, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Напомним, что в соответствии со ст. 48 Гражданского кодекса России юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, исполнять обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. В соответствии с данной статьей Гражданского кодекса юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету 9/99 доходом организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Согласно настоящему Положению не признаются доходами организации следующие поступления от других юридических и физических лиц:
1) суммы НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
2) суммы, полученные по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;
3) имущественные и денежные поступления в порядке авансов и предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
4) активы, поступившие в качестве задатка;
5) стоимость имущества, принятого в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
6) активы, поступившие в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
Салоны сотовой связи не являются плательщиками акцизов и экспортных пошлин, поэтому в составе полученных от покупателей денежных средств они могут принять только суммы НДС.
Суммы НДС, полученные от покупателей в составе выручки от реализации выкупленных в собственность SIM-карт и карт экспресс-оплаты, а также суммы НДС, полученные от принципалов (их агентов) в составе агентского (субагентского) вознаграждения, не признаются доходом организации, являющейся владельцем салонов сотовой связи.
Пример
Организация, оказывающая услуги операторов сотовой связи через свой салон в качестве субдилера (субагента), получила на расчетный счет очередное ежемесячное субагентское вознаграждение в сумме 118 тыс. руб., в том числе НДС 18 % – 18 тыс. руб. Бухгалтер отразил данную хозяйственную операцию проводкой:
Дебет счета 51 "Расчетные счета",
Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на всю сумму вознаграждения 118 тыс. руб.