В отчете о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы, операционные рас ходы и внереализационные расходы, а в случае возникновения – чрезвычайные расходы.
В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от об щей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.
Операционные и внереализационные расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда:
– соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение расходов;
– расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.
В бухгалтерской отчетности также подлежит раскрытию следующая информация:
– расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат;
– изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году;
– расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.).
Прочие расходы организации за отчетный год, не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.
9.2. Учет расходов по предпринимательской деятельности некоммерческой организации
9.2.1. Общие понятия расходов по предпринимательской деятельности
В процессе ведения своей хозяйственной деятельности некоммерческая организация должна разделять в учете основную деятельность (не связанную с извлечением прибыли) и предпринимательскую (направленную на получение дохода), если таковая осуществляется данным некоммерческим учреждением. Статьи расходов по уставной непредпринимательской деятельности могут часто совпадать со статьями расходов по предпринимательской деятельности. Различие заключается в том, как они отражаются в бухгалтерском учете. Здесь необходимо четкое соблюдение законодательства и не злоупотребление им.
9.2.2. Учет и распределение прямых расходов
Прямые затраты – это те затраты, которые включаются в себестоимость произведенного изделия (выполненной работы, оказанной услуги) непосредственно на основе первичных документов.
Виды прямых расходов:
– сырье и материалы. Отпуск сырья и материалов в производство осуществляется в зависимости от требований норм расхода по массе, объему, площади или счету и оформляют лимитно-заборными картами, накладными и другими учетными документами. Нормативный и фактический расход материалов по каждому виду изделия (группу продукции в целом) отражают в специальном отчете о расходе сырья и материалов. Расход сырья и материалов отражается по каждому аналитическому счету в разрезе синтетических счетов.
В бухгалтерском учете делается запись:
Дебет 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 97 "Расходы будущих периодов";
Кредит 10 "Материалы".
– возвратные отходы. Возвратные отходы необходимо принять на учет и зафиксировать бухгалтерской записью:
Дебет 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства";
Кредит 10 "Материалы".
– покупные изделия и полуфабрикаты, услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций. В процессе производства помимо сырья и материалов часто используются покупные изделия, разнообразные услуги, приходиться прибегать и к услугам сторонних организаций.;
– топливо и энергия на технологические цели.
– заработная плата. Заработная плата – это плата за использование услуг труда в единицу времени (час, день и т. д.). Различают "номинальную" (денежную) и "реальную" (товарную) заработную плату. Номинальная заработная плата равна количеству денежных знаков, получаемых работником. Реальная заработная плата равна количеству товаров и услуг, которые работник может купить на свою номинальную зарплату (при данном уровне цен).
9.2.3. Учет и распределение косвенных расходов
Косвенные расходы – это совокупность общепроизводственных и общехозяйственных расходов, те затраты, которые относятся одновременно ко всем видам производимой продукции. Их включают в себестоимость готовых изделий по окончании месяца путем косвенного распределения пропорционально какой-либо базе. Общепроизводственные расходы учитывают на счете 25 "Общепроизводственные расходы. На субсчете 1 "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования" учитывают расходы по содержанию и эксплуатации оборудования. Среди них оплата труда рабочих обслуживающих оборудование, амортизация оборудования, расходы на ремонт оборудования и другие расходы. На субсчете 2 "Расходы по обслуживанию, организации, управлению цехом" показывают оплату труда работников управления, амортизацию здания цеха, сооружений, производственных комплексов, инвентаря, расходы на их текущий ремонт.
В ведомости учета затрат цехов (форма № 12) ведется аналитический учет общепроизводственных расходов по каждому цеху, подразделению в отдельности. Списание расходов отражается по дебету счета 20 "Основное производство", 28 "Брак в производстве", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 79 "Внутрихозяйственные расчеты", 99 "Прибыли и убытки" и других счетов.
Общие расходы по осуществлению хозяйственной деятельности учитывают на синтетическом счете 26 "Общехозяйственные расходы".
В ведомости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и непроизводственных расходов (форма № 15) ведется аналитический учет общехозяйственных расходов. Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов осуществляют в ведомости распределения этих расходов.
Списание общехозяйственных расходов по назначению отражают в журналах-ордерах № 10, № 10/1 (в том случае, если в организации ведется журнально-ордерная форма учета). Общехозяйственные расходы, относящиеся к основному производству, отражаются на счете 20 "Основное производство", к вспомогательному производству на счете 23 "Вспомогательные производства" с кредитованием счета 26. Также общехозяйственные расходы можно списывать с кредита счета 26 в дебет счетов: 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям", 91 "Прочие доходы и расходы", 90 "Продажи".
Расчеты с подотчетными лицами
Подотчетными лицами считаются работники организации, которые получили денежные средства (авансы) на командировочные расходы и прочие нужды. Порядок выдачи денег под отчет, размер авансов, сроки, на которые они могут быть выданы, строго регламентированы.
Командировка – это выезд работника за пределы предприятия в другую местность по решению органа управления, с целью выполнения определенного задания, поручения, работы и т. д. Деятельность постоянно разъездного характера командировкой не считается. Срок командировки определяется руководителем организации и учитывает требования действующего законодательства.
В специальном командировочном удостоверении проставляются отметки о днях прибытия и убытия из места командировки. По ним же определяют фактическое время пребывания в месте командировки.
Работнику, выезжающему в командировку выдается денежный аттестат, в котором должны быть указаны нормы выплат, маршруты, место назначения, срок командировки и все полученные им денежные выплаты. В течение трех дней по возращении из командировки работник обязан представить письменный доклад о результатах командировки и авансовый отчет об израсходованных денежных суммах.
Денежные средства, выдаваемые на хозяйственные нужды, разрешается расходовать только на те цели, на которые они выданы. При предоставлении авансовых отчетов подотчетные лица прикладывают все оправдательные документы.
Неизрасходованные суммы денег сдаются в кассу. Новый аванс выдается подотчетному лицу лишь только после полного расчета по ранее выданному авансу. Отчеты утверждает руководитель.
Выдача аванса из кассы на служебную командировку (хозяйственные нужды по выполнению поручения, на наем жилья, проезд, питание и прочие расходы) оформляется бухгалтерской проводкой:
Дебет 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
Кредит 50 "Касса" (по авансовому отчету).
Возврат остатка подотчетной суммы оформляется обратной проводкой:
Дебет 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
Кредит 50 "Касса".
Отнесение командировочных расходов на целевое финансирование отражают в бухгалтерском учете:
Дебет 86 "Целевое финансирование (по видам финансирования)";
Кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами".
Удержание из заработной платы не возвращение в срок подотчетной суммы:
Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";
Кредит 94 "Недостатки и потери от порчи и ценностей".
Отдельной статьей расходов в сметах выделяются: компенсации за использование личного легкового автомобиля для служебных поездок выплачиваются при наличии следующих требований:
– работа должна быть связана по роду производственной деятельности с постоянными служебными разъездами в соответствии с должностными обязанностями работника организации;
– размер и условия выплаты компенсации должен быть установлен приказом руководителя организации;
– копия технического паспорта автомобиля должна быть предоставлена в бухгалтерию;
– компенсация выплачивается один раз в месяц;
– компенсация не выплачивается за время, когда личный автомобиль не эксплуатировался (за время болезни, нахождения в отпуске работников и т. п.);
Суммы начисленных компенсаций отражают проводкой:
Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" или Дебет 44 "Расходы на продажу";
Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям.
Организация может назначать компенсацию сверх нормативов, такая компенсация облагается единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Следует оговорить сводный учет затрат на производство и продажу. Он ведется в журнале ордере № 10 и может быть представлен по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному варианту в зависимости от того, какой более целесообразнее использовать.
Бесполуфабрикатный метод учета ведется по каждому производственному подразделению (цех, мастерская и т. д.), при этом движение полуфабрикатов не отражают, а контроль ведется бухгалтерией по данным оперативного учета в натуральном выражении. При таком варианте себестоимость полуфабрикатов не рассчитывается, а исчисляется себестоимость готового изделия или товарной продукции.
Полуфабрикатный вариант учета предусматривает движение полуфабрикатов из одного производственного подразделения в другое. Каждое движение полуфабриката оформляется в бухгалтерском порядке и калькулируется себестоимость полуфабрикатов.
9.2.4. Прочие расходы по учету затрат и операций связанных с предпринимательской деятельностью
Учет расчетов по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам
Некоммерческие организации могут получать по договору средства (в денежной и натуральной форме) во временное пользование. Одна сторона заимодавец передает другой заемщику в собственность средства на основе срочности, платности, возвратности. В бухгалтерском учете данный вид деятельности регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденном Приказом министерства финансов Российской Федерации от 02.08.2000 г. № 60н. Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам кредитам.
Займы и кредиты могут быть краткосрочными и долгосрочными. Краткосрочные не более 1 года и долгосрочные свыше 1 года.
Основные виды заемных средств: кредит или заем в денежной форме; заем в натуральной форме, заем в форме отсрочки оплаты долга, возникшего из другого договора.
В соответствии с установленной в организации заемщика учетной политикой заемщик может осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывать находящиеся в его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока в составе долгосрочной задолженности (п. 6, гл. 2, ПБУ 15/01).
Задолженность по предоставленному заемщику займу или кредиту, полученному или выраженному в иностранной валюте или условных денежных средствах, учитываются заемщиком в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату фактического совершения операции, а при отсутствии курса ЦБ РФ – по курсу, определенному по соглашению сторон (п. 9, гл. 2, ПБУ 15/01).
В бухгалтерском учете для учета кредитов и займов предназначены счета: 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
По кредиту этих счетов отражают полученные краткосрочные и долгосрочные займы, а по дебету – возврат.
Наиболее часто встречающиеся операции по учету займов (кредитов).
Получен краткосрочный заем:
Дебет 51 "Расчетный счет";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам".
Возвращен ранее полученный заем:
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам";
Кредит 51 "Расчетный счет".
Получены материалы по договору займа:
Дебет 10 "Материалы";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".
Возвращен краткосрочный заем по ранее полученным материалам:
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";
Кредит 10 "Материалы".
Получен краткосрочный заем в форме отсрочки оплаты долга:
Дебет 60 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам".
Возвращен ранее полученный заем, в форме отсрочки оплаты долга:
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";
Кредит 51 "Расчетный счет".
Некоммерческие организации могут получать кредиты и займы, как на возмездной, так и на безвозмездной основе. Если кредит или заем предоставляется на возмездной основе, то заемщик должен уплатить заимодавцу процент за пользование денежными средствами или материальными ценностями. Порядок уплаты процента по кредиту (займу) устанавливается в договоре между сторонами.
Рассмотрим основные проводки:
– начислены проценты по кредиту (займу):
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам";
– начислены проценты по кредиту (займу) использованному на капитальные вложения (до списания капитальных вложений) на счета учета основных средств или материальных активов:
Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам";
– начислены проценты по кредиту (займу) связанному с приобретением МПЗ (до даты их оприходования на баланс организации):
Дебет 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 41 "Товары" – начислены проценты;
– начислены проценты на приобретенные ценные бумаги (до принятия их к бухгалтерскому учету);
Дебет 58 "Финансовые вложения",
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Проценты по кредитам (займам) должны начисляться в том отчетном периоде, в котором они подлежат уплате в соответствии с договором. Дополнительные затраты могут включаться в состав операционных расходов по мере погашения кредита (займа):
– начислены проценты, подлежащие уплате по банковскому кредиту:
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы";
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".
Оплачены проценты по кредиту:
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";
Кредит 51 "Расчетные счета".
Законодательством Российской Федерации (п. 32, 33, ст. 4, ПБУ 15/01) определено, что в составе информации об учетной политике организации необходимо наличие как минимум следующих данных:
– о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;
– о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;
– о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;
– о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств;
– о наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;
– о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;
– о сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;
– о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в оперативные расходы и стоимость инвестиционных активов;
– о величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).
Аванс, выданный поставщику (подрядчику)
Некоммерческая организация может приобретать (реализовывать) товарно-материальные ценности по предоплате. В таком случае заключается двусторонний договор на поставку продукции по предоплате (аванс). В бухгалтерском учете применяется счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчикам". Для учета авансов к счету 60 открывают отдельный субсчет "Расчеты по авансам выданным". Основные проводки:
– выдан аванс поставщику (подрядчику):
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
Кредит 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" (при поступлении материальных ценностей, выполненных работ, оказанных услуг), в счет которых был перечислен аванс;
– оприходованы материальные ценности, в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс:
Дебет 08 "Вложение во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 41 "Товары";
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
– учтена сумма налога на добавленную стоимость на основании счета-фактуры поставщика (подрядчика):
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость";
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
– зачтен аванс:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным".
Расчеты с покупателями и заказчиками
Бухгалтерский учет по расчетам с покупателями и заказчиками осуществляется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Аналитический учет ведется по каждому счету, предъявленному покупателю (заказчику), а если расчеты ведутся плановыми платежами, то по каждому покупателю и заказчику.